Wytyczne OECD dotyczące skutków pandemii COVID-19 – wpływ pandemii na uprzednie porozumienia cenowe

Kolejnym tematem poruszonym w Wytycznych COVID-19 jest wpływ pandemii na uprzednie porozumienia cenowe (Advance Pricing Agreements, APA), zarówno już zawarte, jak i będące w procesie negocjacyjnym. Wpływ pandemii COVID-19 odczuło wielu podatników, u większości sytuacja gospodarcza spowodowana globalnym lockdownem miała przełożenie m.in. na spadek przychodów, a w konsekwencji ponoszenie strat, konieczność dokonania zmian w sposobie funkcjonowania czy ograniczeń w prowadzeniu działalności. Jako że pandemia mogła doprowadzić do istotnych zmian w warunkach ekonomicznych związanych z prowadzoną działalnością, podatnicy posiadający APA muszą zmierzyć się z pytaniem, czy posiadane przez nich APA mogą dalej być stosowane w niezmienionym brzmieniu. Dla przypomnienia, APA jest to porozumienie pomiędzy administracją podatkową (w Polsce KAS) a podatnikiem, które określa rynkowe warunki danej transakcji realizowanej z podmiotem powiązanym, w tym przede wszystkim sposób kalkulacji ceny w transakcji oraz jej wysokość. Uprzednie porozumienie cenowe może być jednostronne (zawarte pomiędzy podatnikiem i jego administracją podatkową), dwustronne (zawarte pomiędzy administracjami podatkowymi dwóch krajów) lub wielostronne (zawarte pomiędzy administracjami podatkowymi trzech lub więcej krajów). W Polsce porozumienie ma formę decyzji i może zostać zawarte na okres maksymalnie 5 lat. Gdy podatnik posiada APA Generalną zasadą jest obowiązek stosowania przez podatnika warunków ustalonych w zawartym porozumieniu. Jednak obecna sytuacja związana z pandemią może spowodować, że stosowanie posiadanego APA będzie niemożliwe lub bardzo utrudnione. Wytyczne COVID-19 podpowiadają jak podatnicy oraz administracje podatkowe powinni zachować się w takiej sytuacji. APA, co do zasady, zawiera tzw. założenia krytyczne, tj. warunki, które muszą być spełnione, aby porozumienie pozostawało w mocy. Przykładowo, takim warunkiem może być niezmienność umowy, będącej podstawą transakcji, w okresie obowiązywania APA, pełnionych przez podmioty realizujące transakcję objętą APA istotnych funkcji, aktywów oraz ryzyk, czy wyłączenia z bazy kosztowej. W konsekwencji zmiany warunków gospodarczych spowodowanej pandemią, może zdarzyć się, że podatnik nie ma możliwości dotrzymania założeń krytycznych ustalonych w APA. Wytyczne COVID-19 przewidują trzy rozwiązania w sytuacji, gdy doszło do istotnego naruszenia warunków krytycznych zawartych w APA:

• zmiana porozumienia – w sytuacji, gdy dostosowanie APA jest możliwe, a podatnik i administracja ustalą zmienione warunki, wówczas porozumienie w zmienionej formie obowiązuje od daty jego zmiany,
• uchylenie porozumienia – w sytuacji, gdy zmiana APA nie jest możliwa, a podatnik nie ma możliwości stosowania porozumienia w związku z zaistniałą sytuacją gospodarczą, wówczas porozumienie przestaje obowiązywać od ustalonego z administracją terminu,
• unieważnienie porozumienia – w sytuacji, gdy podatnik nie stosuje warunków ustalonych w APA bądź przekazał na etapie postępowania nieprawdziwe informacje (mamy tu na myśli zaniedbanie lub celowe wprowadzenie w błąd administracji podatkowej), wówczas porozumienie zostaje unieważnione ze skutkiem ex tunc, czyli od mementu jego zawarcia.

Powstaje pytanie, kiedy i w jaki sposób podatnicy powinni zawiadomić administrację o istotnym naruszeniu warunków krytycznych zawartych w APA. Wytyczne COVID-19 wskazują, że podatnicy powinni poinformować administrację o istotnych zmianach spowodowanych wpływem pandemii na ich działalność jak najszybciej, nawet w sytuacji, gdy do zmian jeszcze nie doszło, ale podatnik spodziewa się, że nastąpią. Jednakże, administracja podatkowa może z podjęciem odpowiednich kroków w sprawie rewizji APA zaczekać do momentu, aż będą dostępne dane potwierdzające wpływ COVID-19 na działalność podatnika. Gdy podatnik jest w trakcie negocjacji z administracją Może zdarzyć się, że biorąc pod uwagę zaistniałą sytuację i wpływ pandemii na prowadzoną działalność, podatnicy nie będą zainteresowani kontynuowaniem procedury APA. Istotne jest, jak wskazują Wytyczne COVID-19, aby zarówno podatnicy, jak i administracje podatkowe przyjęły elastyczne i oparte na współpracy podejście w celu wypracowania wspólnego stanowiska i określenia sposobu uwzględnienia obecnych warunków gospodarczych w porozumieniu. Jako przykłady uwzględnienia panujących warunków gospodarczych w negocjowanym porozumieniu OECD wskazuje:

• rozważenie przyjęcia krótszego okresu obowiązywania APA, który obejmie tylko okres dotknięty pandemią COVID-19 i odrębnego, obejmującego okres po ustabilizowaniu sytuacji,
• zawarcie APA na cały okres (przykładowo na lata 2020-2024), jednak pod warunkiem, że istotne skutki pandemii COVID-19 będą analizowane i raportowane corocznie, a gdy będą znane, wówczas będą dokonywane retrospektywne zmiany APA,
• wydłużenie okresu APA w celu złagodzenia krótkoterminowych skutków pandemii, w zależności od skali i czasu ich trwania,
• analizowanie danych finansowych wynikających ze stosowanej przez podatnika metodologii kalkulacji ceny transferowej w całym okresie obowiązywania APA, a nie tylko na bazie jednego roku.

Jak widać, pandemia COVID-19 ma wpływ na wiele obszarów działalności podatnika, nie tylko jego wyniki finansowe. Istotne jest zatem, aby podatnicy zweryfikowali warunki krytyczne posiadanych porozumień APA i w przypadku, gdy ich stosowanie stało się w wyniku zmiany warunków ekonomicznych niemożliwe, jak najszybciej rozpoczęli dyskusję z administracją podatkową. Nieprzestrzeganie warunków APA może bowiem doprowadzić do jego unieważnienia, a więc utraty bezpieczeństwa na wypadek potencjalnej kontroli. Również podatnicy, którzy aktualnie negocjują APA z administracją powinni zweryfikować, czy przedstawione przez nich we wniosku informacje pozostają aktualne, aby uwzględnić ewentualne zmiany w treści porozumienia.