Wyrok TSUE w sprawie Fenix

W istotnym dla wszystkich platform elektronicznych oraz ich użytkowników wyroku z 28 lutego 2023 r. C‑695/20 Fenix International Ltd, Trybunał Sprawiedliwości UE potwierdził  rozliczenia VAT ciążące na operatorze platformy internetowej działającej jako usługodawca.

Spółka Fenix International Ltd jest właścicielem platformy elektronicznej OnlyFans, która umożliwia twórcom publikowanie treści takich jak np. zdjęcia i filmy, natomiast użytkownicy (fani) mogą uzyskać dostęp do publikowanych treści po uiszczeniu opłaty. Platforma pośredniczy więc w sprzedaży dostępu do treści tworzonych przez twórców oraz w przepływach finansowych między twórcą a fanami. Platforma dodatkowo pobiera prowizję 20% od każdej sumy wpłaconej przez fana na rzecz twórcy.

Fenix uiszczała VAT jedynie od kwoty otrzymanej prowizji, natomiast brytyjski organ podatkowy uznał na podstawie rozporządzenia wykonawczego nr 282/2011 do Dyrektywy VAT, że spółka powinna uiszczać VAT od całej kwoty wpłaconej przez fana. Sąd krajowy na gruncie powyższego stanu faktycznego powziął wątpliwość, czy art. 9a ust. 1 rozporządzenia wykonawczego jest nieważny, ponieważ w rzeczywistości wykracza poza zakres art. 28 Dyrektywy VAT – a więc wykracza poza uprawnienia wykonawcze i ustanawia przepis prawny, który nie został zawarty w Dyrektywie VAT.   

Zależności pomiędzy art. 28 Dyrektywy VAT a art. 9a rozporządzenia wykonawczego

Jak stanowi art. 28 Dyrektywy VAT w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Uzupełnieniem tego przepisu jest art. 9a rozporządzenia wykonawczego, który ustanawia domniemanie, zgodnie z którym w przypadku, gdy usługi świadczone drogą elektroniczną są świadczone za pośrednictwem sieci telekomunikacyjnej, interfejsu lub portalu, np. sklepu z aplikacjami, przyjmuje się do celów stosowania art. 28 Dyrektywy VAT, że podatnik uczestniczący w świadczeniu tych usług działa w imieniu własnym, lecz na rzecz dostawcy tych usług. Domniemanie to może zostać obalone w określonych okolicznościach biznesowych.

Na podstawie art. 9a rozporządzenia wykonawczego co do zasady zobowiązany do zapłaty VAT jest pośrednik (platforma), chyba że platforma wyraźnie wskaże dostawcę jako podmiot świadczący usługę i jest to odzwierciedlone w uzgodnieniach umownych zawartych między stronami oraz znajduje potwierdzenie w wystawionych fakturach i paragonach. Jednakże takie wskazanie dostawcy nie jest możliwe, jeżeli platforma zatwierdza obciążenie usługobiorcy płatnością, zatwierdza świadczenie usług lub ustala ogólne warunki świadczenia usług (art. 9a akapit trzeci rozporządzenia wykonawczego). Zdaniem Fenix powyższe regulacje nie zostały przewidziane w art. 28 Dyrektywy VAT, a dodatkowo nie uwzględniają realiów gospodarczych działania platform, co powoduje nieważność art. 9a Rozporządzenia wykonawczego.

Trybunał nie zgodził się ze stanowiskiem Fenix i uznał, że przyjęcie art. 9a ust. 1 akapit trzeci rozporządzenia wykonawczego uwzględnia realia gospodarcze i handlowe transakcji, w szczególnym kontekście świadczenia usług drogą elektroniczną za pośrednictwem platformy internetowej. Jak wskazał Trybunał, jeżeli bowiem podatnik, który bierze udział w świadczeniu usług drogą elektroniczną, prowadząc przykładowo internetową platformę, jest uprawniony do zatwierdzenia świadczenia tych usług, do zatwierdzenia obciążenia usługobiorcy płatnością za te usługi lub do ustalenia ogólnych warunków ich świadczenia, to podatnik ten ma możliwość jednostronnego określenia istotnych elementów związanych ze świadczeniem usług. W takich okolicznościach, mając na względzie odzwierciedlone w nich realia gospodarcze i handlowe, platformę należy uznać za usługodawcę stosownie do art. 28 Dyrektywy VAT.

Zdaniem TSUE zbieżnym z opinią wyrażoną przez Rzecznika Generalnego Athanasiosa Rantosa art. 9a ust. 1 akapit trzeci rozporządzenia wykonawczego nie zmienia normatywnej treści ustanowionej przez art. 28 Dyrektywy VAT, lecz przeciwnie – ogranicza się do skonkretyzowania jego zastosowania w szczególnym przypadku usług świadczonych drogą elektroniczną. Jest on zgodny z celami ogólnymi realizowanymi przez art. 28 Dyrektywy VAT.

Znaczenie wyroku Fenix dla platform elektronicznych

Wyrok Trybunału w sprawie Fenix z pewnością ma duże znaczenie dla wszystkich podmiotów prowadzących działalność w formie platform internetowych, które pośredniczą pomiędzy twórcami różnego rodzaju treści a ich odbiorcami. Platformy internetowe mogą zostać uznane za odpowiedzialne za zapłatę VAT od całej kwoty, która jest przekazywana za ich pośrednictwem między fanem i twórcą, a nie jedynie wynagrodzenia otrzymywanego przez platformę.

Równocześnie należy zwrócić uwagę, że art. 9a rozporządzenia wykonawczego i domniemanie, kiedy platforma cyfrowa powinna zostać uznana za usługodawcę w rozumieniu art. 28 Dyrektywy VAT, obecnie znajduje zastosowanie jedynie do usług świadczonych drogą elektroniczną, czyli spełniających definicję usług świadczonych drogą elektroniczną zawartą w rozporządzeniu wykonawczym. Usługi, które w wysokim stopniu wymagają udziału człowieka i interakcji pomiędzy usługodawcą oraz usługobiorcą, chociaż wykonywane za pośrednictwem platformy, nie będą uznawane za świadczone drogą elektroniczną. Ustalenie potencjalnej odpowiedzialności w zakresie VAT należy więc zacząć od dokonania analizy, czy usługi świadczone przy pomocy platformy spełniają definicję usług świadczonych drogą elektroniczną.

Warto zwrócić uwagę na planowane rozszerzenie rodzajów działalności wykonywanych za pośrednictwem platform cyfrowych, które będzie skutkować opodatkowaniem tych platform w ramach unijnego pakietu „VAT in the Digital Age”. Będzie to dotyczyć usług zakwaterowania i przewozu osób, choć dobrze byłoby, gdyby katalog tych usług został rozszerzony również na inne sektory gospodarki opartej o platformy cyfrowe.