Własność prawna i ekonomiczna aktywów niematerialnych pod lupą sądów administracyjnych

Podmioty powiązane w ramach grup kapitałowych dokonują różnego rodzaju transferów aktywów niematerialnych, które skutkują nawiązywaniem dalszej współpracy w zakresie umów licencyjnych. Przepływy te nie zawsze są analizowane przez grupy kapitałowe w kontekście własności prawnej i ekonomicznej takich aktywów. Podatnicy powinni jednak zwrócić szczególną uwagę na to zagadnienie, ponieważ od jakiegoś czasu wzbudza ono coraz większe zainteresowanie organów kontrolujących. Na czym skupiają się kontrolujący w przypadku kontroli tego typu transakcji? Poniżej przykład „z życia wzięty”. Przedstawiony poniżej wyrok był już opisywany w ramach blogu „Trochę o CIT”, gdzie znajdą Państwo implikację wyroku w zakresie stosowania przepisów przeciwko unikaniu opodatkowania. Pomimo, iż sam wyrok nie ma odniesienia do przepisów o cenach transferowych, tak w całej sprawie poruszono bardzo istotny temat, jakim jest własność ekonomiczna i prawna aktywów niematerialnych. W ramach przeprowadzonej u podatnika kontroli stwierdzono zawyżenie przez podatnika KUP w związku z odprowadzaniem na rzecz podmiotu powiązanego opłat sublicencyjnych. Podatnik, nie godząc się z wynikiem kontroli i wydaną przez organy decyzją, zaskarżył ją, kierując sprawę do rozpatrzenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: WSA). W analizowanym stanie faktycznym podatnik prowadzi działalność w ramach przedsiębiorstwa o wyrobionej marce i ugruntowanej pozycji na rynku wyrobów browarniczych. Podatnik wykorzystywał wytworzone we własnym zakresie znaki towarowe, które chciał zabezpieczyć poprzez oddzielenie ich od prowadzonej działalności operacyjnej. W tym celu, podatnik przejął inną spółkę, która miała pełnić rolę wyspecjalizowanego podmiotu celowego, zarządzającego własnością intelektualną grupy. Zadaniem spółki celowej miała być również ochrona i rozwój własności intelektualnej wytwarzanej i wykorzystywanej przez grupę, a także dokonywanie inwestycji wykorzystujących własność intelektualną grupy. W 2011 r. doszło do przeniesienia na spółkę celową znaków towarowych posiadanych przez podatnika. Jednocześnie, w tym samym dniu, spółka celowa przejęła spółkę cypryjską, na rzecz której przeniosła otrzymane od podatnika prawa do znaków towarowych. W konsekwencji spółka cypryjska udzieliła spółce celowej licencji na korzystanie ze znaków towarowych, która w formie sublicencji, udzielona została następnie przez spółkę celową podatnikowi. W wyniku dokonanych przeniesień podatnik uiszczał na rzecz podmiotu powiązanego opłaty sublicencyjne związane z użytkowaniem znaków towarowych w ramach prowadzonej działalności. W 2014 r. rozpoczęto transfer zwrotny praw do znaków towarowych ze spółki cypryjskiej do podatnika. Oceniając przedstawiony stan faktyczny organ podkreślił, że zarówno przed jak i po przeniesieniu znaków towarowych, czynności związane z ich obsługą prawną wykonywane były przez tych samych pełnomocników do spraw prawno–patentowych, a strategie marketingowe i reklamowe podejmowane były przez pracowników podatnika zatrudnionych w dziale marketingu. Co więcej, liczba osób zatrudniana w dziale marketingu w okresie, w którym podatnik nie był właścicielem prawnym znaków towarowych, co roku wzrastała. Organ zauważył również, że w okresie, w którym podatnik nie był właścicielem prawnym znaków towarowych, ponosił koszty opłat dotyczących zgłoszeń i rejestracji znaków towarowych celem ich ochrony jak również i inne koszty, które związane były z budowaniem pozycji marki na rynku. Tym samym organ uznał, że pomimo przeniesienia własności prawnej do znaków towarowych, nie zmienił się ich właściciel ekonomiczny, którym pozostał podatnik, bowiem po przekazaniu znaków towarowych nadal postępował i podejmował czynności takie jak właściciel znaków. Na tej podstawie stwierdzono pozorność transferu znaków towarowych, jednocześnie wskazując, że miał on na celu tylko i wyłącznie odniesienie korzyści podatkowej w postaci zmniejszenia podstawy opodatkowania podatnika. Tym samym opłaty sublicencyjne z tytułu korzystania ze znaków, uiszczane przez podatnika, w ocenie organu, nie spełniały warunków uznania ich za KUP (m.in. zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów). Wyrok WSA (sygn. I SA/Lu 48/19) przyznał rację organowi. Z uwagi na powyższe, sprawa trafiła do Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA). NSA po rozpoznaniu sprawy (sygn. II FSK 1550/19) przyznał rację podatnikowi. W wydanym wyroku wskazał, że zawarte pomiędzy podmiotami powiązanymi umowy nie zostały prawnie podważone (tj. nie były kwestionowane co do ich istnienia, ważności czy skuteczności). NSA przyznał, że cały schemat transakcji związanych z transferem praw do znaków towarowych nosi znamiona optymalizacji, jednakże organy w ramach kontroli bazowały na przepisach o unikaniu opodatkowania, które nie istniały w 2011 r. Skoro zatem transakcja zbycia praw do znaków towarowych okazała się prawnie skuteczna, a do utrzymania dotychczasowej produkcji krajowej, konieczne było korzystanie przez podatnika z prawa do tych znaków, to trudno nie dostrzec związku poniesionego wydatku (opłaty sublicencyjnej) ze źródłem przychodów i faktu, że wydatek ten poniesiony został w celu uzyskania przychodu. Z opisanego wyżej wyroku wynika, że organy kontrolujące z coraz większą szczegółowością badają kwestie własności prawnej i ekonomicznej w zakresie aktywów niematerialnych. Poza analizą samych umów cywilno-prawnych organy zwracają uwagę na funkcje podejmowane przez każdą ze stron oraz ponoszone przez nie ryzyka i koszty związane z takimi aktywami. Z tego też względu rekomendujemy, aby wszelkie transakcje związane z transferami aktywów niematerialnych analizować pod kątem ich własności prawnej i ekonomicznej, celem odpowiedniego rozliczenia tego typu transakcji z perspektywy przepisów o cenach transferowych. Niezwykle ważnym przy tym jest przeprowadzenie tzw. analizy DEMPE, przewidzianej wytycznymi OECD, badającej udział danego podmiotu / podmiotów w realizacji takich funkcji jak: rozwój, ulepszanie, utrzymanie, ochrona i użytkowanie aktywów niematerialnych. Analiza ta pozwala na określenie własności ekonomicznej danego aktywa.