Z początkiem 2019 r. wprowadzono istotne zmiany przepisów z zakresu cen transferowych. Jedną z wyczekiwanych przez podatników zmian była implementacja uproszczonych zasad rozliczeń w transakcjach dotyczących usług o niskiej wartości dodanej (art. 11f Ustawy o CIT) oraz pożyczkowych (art. 11g Ustawy o CIT) – tzw.
safe harbours. Po spełnieniu ustawowych warunków, zastosowanie
safe harbours skutkuje uznaniem ceny w transakcji z podmiotem powiązanym za rynkową. Tym samym organ podatkowy odstępuje od określenia dochodu lub straty podatnika w tym zakresie, a podatnik nie ma obowiązku sporządzenia analizy porównawczej dla takiej transakcji. Jednak czy zastosowanie
safe harbours, w szczególności w odniesieniu do transakcji dotyczących pożyczek, jest faktycznie takie proste?
Przyjęcie uproszczonych zasad rozliczeń w transakcjach pożyczek jest uzależnione od spełnienia łącznie warunków wskazanych w art. 11g ust. 1 Ustawy o CIT. Tymi warunkami są:
- zastosowanie odpowiedniej bazowej stopy procentowej oraz marży, wskazanej w obwieszczeniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych, aktualnym na dzień zawarcia umowy (obecnie dopuszczalne stopy to, w zależności od waluty pożyczki: WIBOR 3M, LIBOR USD 3M, EURIBOR 3M, LIBOR CHF 3M lub LIBOR GBP 3M oraz marża w wysokości 2 p.p.),
- zawarcie transakcji maksymalnie na okres 5 lat,
- brak dodatkowych opłat innych niż odsetki (np. prowizja lub premia) oraz
- miejsce zamieszkania, siedziby lub zarządu pożyczkodawcy (finansowanie nie może być udzielane przez podmiot z tzw. raju podatkowego).
Poza wspomnianymi wcześniej warunkami, istnieje jeszcze jeden wymóg determinujący możliwość skorzystania z
safe harbour i to właśnie on przysparza z naszego doświadczenia podatnikom najwięcej problemów. Warunek opisany w art. 11g ust. 1 pkt 4 określa bowiem, że do danej pożyczki można zastosować
safe harbours tylko wtedy, gdy
w trakcie roku obrotowego łączny poziom zobowiązań albo należności podmiotu powiązanego z tytułu kapitału pożyczek z podmiotami powiązanymi liczony odrębnie dla udzielonych oraz zaciągniętych pożyczek wynosi nie więcej niż 20 000 000 zł lub równowartość tej kwoty.
Biorąc pod uwagę powyższe – podatnicy zadają sobie pytanie, czy spółka, która w 2019 r. otrzymała albo udzieliła pożyczkę w kwocie nieprzekraczającej ustawowego limitu na rzecz podmiotu powiązanego, ale posiada także zobowiązania/należności z tytułu pożyczek z lat poprzednich, może skorzystać z
safe harbours?
Zgodnie z literalnym brzmieniem przepisu, w celu ustalenia limitu warunkującego możliwość skorzystania z uproszczonych rozliczeń, należy zsumować wartości kapitału pożyczek pozyskanych albo udzielonych, które pozostają aktywne w danym roku obrotowym. Zatem jeśli zobowiązania albo należności z tytułu wszystkich aktywnych w danym roku pożyczek wewnątrzgrupowych przekroczą kwotę 20 mln zł, podatnik nie będzie uprawniony do skorzystania z
safe harbours.
Analizując dalej treść przepisu, nasuwają się jednak kolejne pytania – czy obliczając limit należy wziąć pod uwagę także pozostałe, inne niż pożyczki formy finansowania zewnętrznego, tj. kredyty, emisje obligacji, itp.? Wprawdzie przepis odnosi się do pożyczek, ale z ekonomicznego punktu widzenia, wskazane powyżej formy pozyskania finansowania nie różnią się od pozyskania środków w ramach pożyczki.
Na jaki dzień roku obrotowego określić łączny poziom zobowiązań albo należności podmiotu powiązanego? Na moment udzielenia finansowania objętego zwolnieniem
safe harbours czy na inny dzień?
Niestety tego ustawodawca nie przesądził.
Jeszcze podczas konsultacji do projektu o zmianie Ustawy o PIT i Ustawy o CIT oraz niektórych innych ustaw, zgłoszono wiele wątpliwości interpretacyjnych dotyczących art. 11g oraz wnioskowano o doprecyzowanie treści przedmiotowego artykułu, a także zwiększenie limitu wynikającego z opisywanego przepisu. Jednak Ministerstwo Finansów w sposób jasny wskazało, że
celem regulacji jest wprowadzenie uproszczenia dla niewielkich, nieskomplikowanych transakcji finansowych, o niskim profilu ryzyka, a nie objęcie nią całości tego typu transakcji, co do których niezbędne mogą być dodatkowe analizy – np. w zakresie rzeczywistej treści ekonomicznej transakcji.
Tak więc uproszczeniem
safe harbours dla transakcji pożyczek mogą być objęte podmioty korzystające albo udzielające finansowania wewnątrzgrupowego o stosunkowo niskiej wartości i korzystające z takiego finansowania jedynie incydentalnie. Pożyczki wewnątrzgrupowe są jedną z najczęstszych transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi, a z praktyki wynika, że nieprzekroczenie limitu 20 mln zł będzie warunkiem nie do spełnienia dla większości podmiotów należących do grup kapitałowych. Jeśli zatem chcielibyśmy skorzystać z uproszczenia
safe harbours, warto szczegółowo przeanalizować wszystkie warunki zawarte w art. 11 g Ustawy o CIT, aby przed zaznaczeniem w formularzu TP-R odpowiedniego pola, rozwiać wszelkie wątpliwości.
