Rabat pośredni w transakcjach transgranicznych – najnowsze stanowisko NSA i TSUE

Zagadnienie rabatów pośrednich w transakcjach krajowych było już przedmiotem licznych wypowiedzi sądów administracyjnych, w tym również TSUE.

Choć kwestia wykazywania dla celów VAT rabatów pośrednich nie jest uregulowana w przepisach, to jednak w zakresie rabatów pośrednich udzielanych przez podmioty krajowe jest już ugruntowane stanowisko organów i sądów – na podstawie noty księgowej jest dokonywane obniżenie podstawy opodatkowania i podatku należnego u sprzedawcy (wypłacającego rabat) i obniżenie podatku naliczonego u nabywcy (otrzymującego rabat). Praktyka ta została również potwierdzona w orzecznictwie TSUE – w tym wyrokach w sprawie C-317/94 Elida Gibbs oraz w sprawie C-462/16 Boehringer Ingelheim Pharma.

Analiza takiego przypadku może być dodatkowo urozmaicona, gdy transakcja przybiera charakter transgraniczny. Schemat takiej transakcji, w wyniku której zostaje udzielony rabat pośredni może wyglądać tak jak poniżej:

Stanowisko prezentowane w orzecznictwie dotyczące rabatów pośrednich, otrzymywanych od podmiotów zagranicznych – nie było dotychczas jednolite. W zdecydowanej większości przypadków, organy podatkowe uznawały, iż:

• podmiot otrzymujący rabat nie powinien obniżać podstawy opodatkowania i podatku VAT z tytułu WNT, ponieważ nabyte przez niego towary nie stanowiły transakcji WNT, lecz były wykazywane jako zakupy lokalne;
• z całą stanowczością organy interpretacyjne uznawały również, że otrzymanego rabatu nie należy rozliczać jako świadczenia usług – zresztą to bardzo słuszna obserwacja, przy założeniu jednak, że podmiot otrzymujący rabat nie świadczy żadnej usług na rzecz podmiotu zagranicznego;
• u podmiotu wydającego rabat powstanie konieczność obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu WDT, a u nabywcy obowiązek obniżenia kwoty netto od zakupów krajowych (przykładem jest interpretacja Dyrektora KIS z 5 kwietnia 2018 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.47.2018.2.KM).

Jednak NSA w wyroku z dnia 16 września 2021 roku (sygn. akt I FSK 705/18 NSA) w ślad za stanowiskiem TSUE (wyrażonym w wyroku z dnia z 11 marca 2021 r. w sprawie Firma Z, C-802/19) orzekł, że relacja jaka zachodzi pomiędzy zagranicznym dostawcą a spółką, polegająca jedynie na złożeniu w odpowiednim terminie wniosku o wypłatę premii ze strony spółki oraz jej wypłaceniu ze strony dostawcy, pozostaje poza sferą uregulowaną w ustawie o VAT i nie wywiera żadnych skutków w zakresie VAT. W rezultacie podmiot wydający rabat nie powinien obniżać podstawy opodatkowania, a podmiot otrzymujący nie musi obniżać kwoty VAT naliczonego.

Powyższa teza wynika z tego, iż zdaniem NSA i TSUE – skoro podmiot wydający rabat nie jest zobowiązany do skorygowania podstawy opodatkowania WDT, to tym bardziej podmiot otrzymujący rabat nie może być zobowiązany do skorygowania podatku naliczonego.

Kwestia rozliczenia rabatów pośrednich – nigdy nie była oczywista i od zawsze budziła wątpliwości, czego dowodem są liczne wyroki sądów krajowych, ale również i orzeczenia TSUE. W analizowanym wyroku mamy do czynienia z jednym z takich przypadków, który dodatkowo został wzbogacony o wątek transgraniczny, co oczywiście komplikuje zarówno stan faktyczny jak i analizę przypadku.

Wydaje się jednak, że NSA zdroworozsądkowo podszedł do forsowanej przez polski fiskus próby zastosowania obniżenia odliczenia podatku naliczonego – podczas gdy nawet sam podmiot udzielający rabatu nie jest zobowiązany do obniżenia podatku opodatkowania transakcji WDT.

Przedmiotowy wyrok stanowi jasny sygnał, że ani ustawodawca unijny – ale również i krajowe sądy administracyjne nie zezwolą na taką praktykę, w której obniżenie podstawy opodatkowania w związku z otrzymanym rabatem pośrednim w ramach transakcji transgranicznej, będzie uwzględniany przy obliczaniu podstawy opodatkowania i podatku naliczonego innej transakcji.