Opodatkowanie w nowym cyfrowym świecie. Czym na gruncie VAT jest NFT (non-fungible tokens)?

Widoczny na przestrzeni ostatnich kilku lat rozwój trendów cyfrowych takich jak technologia blockchain, decentralizacja danych oraz rosnące znaczenie cyfryzacji otoczenia skłaniają do zastanowienia się jak traktować koncepcje nowej cyfrowej ery na gruncie prawa podatkowego.

Kryptoaktywa i wirtualne rzeczywistości generują obroty, które nie powinny dłużej umykać administracjom państwowym. Jednocześnie w obliczu braku ustawowych definicji lub chociaż jasnych wytycznych klasyfikacja zdarzeń takich jak wybicie, emisja lub sprzedaż NFT (non-fungible tokens) na gruncie podatku VAT jest nie lada wyzwaniem dla wszystkich zainteresowanych obrotem tokenami stron.

NFT to wyjątkowe aktywo kryptograficzne, niewymienialny token o niepowtarzalnym charakterze, stanowiący cyfrową treść, która może reprezentować m.in. dzieła sztuki, przedmioty kolekcjonerskie, wizerunki lub ubrania albo nieruchomości w wirtualnych rzeczywistościach, w których coraz więcej osób równolegle prowadzi swoje życie.

Czy nie można po prostu traktować NFT tak samo jak kryptowaluty?

Nie należy utożsamiać tych dwóch pojęć. Istotne wytyczne prowadzące do rozróżnienia tych kategorii (tj. kryptoaktywów takich jak NFT oraz krytpowalut) zostały zawarte w wyroku TSUE z 15 października 2015 r. w sprawie Hedqvist C-264/15.

Sprawa dotyczyła opodatkowania usługi pośrednictwa sprzedaży kryptowaluty bitcoin. Poza odpowiedzią na pytanie, czy transakcje polegające na wymianie kryptowalut na waluty tradycyjne za wynagrodzeniem w postaci marży stanowią usługę zwolnioną z VAT (odp. tak), Trybunał sformułował kryteria, które charakteryzują walutę, a których zasadniczo nie da się przypisać do NFT, tj.:

1. jedynym przeznaczeniem jest funkcja środka płatniczego,
2. są akceptowane jako środek płatniczy przez niektórych przedsiębiorców,
3. nie jest to tytuł przyznający prawo własności w osobach prawnych, ani tytuł o podobnym charakterze.

Jak zatem traktować NFT na gruncie VAT?

Hiszpańskie organy podatkowe jako jedne z pierwszych dały wskazówki do sposobu w jaki należy traktować transakcję z udziałem NFT (interpretacja wydana przez Dirección General de Tributos z dn. 10 marca 2022 r., V0482-22). Interpretacja wydana przez hiszpański organ dotyczyła NFT, które było cyfrową reprezentacją grafiki. Token przyznawał swojemu nabywcy określone prawa użytkowania, nie miało jednak miejsca przeniesienie własności bazowego składnika jakim była jego graficzna reprezentacja.

Organ wykluczył możliwość uznania NFT za towar, w związku brakiem możliwości jego fizycznej dostawy w materialnym świecie. Jednocześnie sklasyfikował dostawę NFT jako „usługi świadczone drogą elektroniczną”. Taka definicja ma określone implikacje, w szczególności w zakresie miejsca świadczenia usług, ich raportowania w przypadku międzynarodowego obrotu oraz danych, które podmioty zaangażowane w obrót NFT powinny pozyskiwać w celu należytego wypełnienia obowiązków w zakresie VAT.

Czy to oznacza, że sprzedaż NFT powinna być traktowana jako usługa?

W tym miejscu należy nadmienić, że w ubiegłym tygodniu została wydana pierwsza polska interpretacja indywidualna, w której podatnik przedstawił do oceny stanowisko w zakresie klasyfikacji podatkowej na gruncie VAT nabycia tokenu NFT w zamian za kryptowalutę (interpretacja indywidulana z dn. 29 sierpnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.346.2022.7.ICZ). Organ wbrew stanowisku podatnika, który twierdził, że zdarzenie pozostanie poza zakresem VAT, uznał przedmiotową transakcję za odpłatne świadczenie usług, polegające na przeniesieniu praw do wartości niematerialnych i prawnych.

Na co należy jednak zwrócić uwagę to fakt, który był poruszany np. w interpretacji hiszpańskiego organu podatkowego, który dokonał rozróżnienia bazowego zasobu cyfrowego (grafiki) od samego tokenu, stanowiącego cyfrowe odzwierciedlenie określonych praw związanych z tym bazowym zasobem cyfrowym.

W zależności od praw, które przyznaje token, niewykluczone, że w pewnych okolicznościach organy mogą uznać, że transfer NFT powinien być traktowany w odmienny sposób. W innej sytuacji równolegle ze świadczeniem usługi może mieć miejsce dostawa materialnego towaru, która wprowadzi dodatkową wątpliwość, które świadczenie ma charakter dominujący.

NFT mogą być różnie traktowane w zależności od praw i zobowiązań, które reprezentują. W związku z brakiem jasnych kryteriów podmioty, które w ramach swojej działalności prowadzą obrót kryptoaktywami powinny każdorazowo dokonać szczegółowej analizy w zakresie charakteru danego instrumentu, tego co dany NFT reprezentuje i skutków podatkowych transakcji.

Wiele tematów dotyczących transakcji z zakresu świata cyfrowego budzi wątpliwości i niewątpliwie będzie przedmiotem interpretacji organów i rozstrzygnięć sądowych. Być może za jakiś czas zagadnienia te zostaną uregulowane w przepisach. Jednak póki co podatnicy muszą dokonać oceny skutków podatkowych planowanych w tym zakresie transakcji na podstawie wykładni obecnych przepisów, a biorąc pod uwagę świeżość tematu najlepiej zabezpieczyć się interpretacją indywidualną.