Opodatkowanie fundacji rodzinnych w kontekście jej działalności zagranicznej

Fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców tylko w określonym zakresie. To oznacza, że może być m.in. wspólnikiem spółki handlowej (osobowej czy kapitałowej) albo ich zagranicznych odpowiedników, może udzielać pożyczek, obracać zagranicznymi środkami płatniczymi, czy odpłatnie udostępniać mienie.

Posiadanie przez fundację rodzinną udziałów w spółce zagranicznej wiąże się z rozstrzygnięciem dwóch kwestii:

1. czy fundacja rodzinna staje się podatnikiem podatku od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej oraz
2. czy jest objęta związanymi z tym konsekwencjami ewidencyjnymi (prowadzenie rejestru zagranicznych jednostek oraz zewidencjonowanie zdarzeń zaistniałych w zagranicznej jednostce kontrolowanej w ewidencji odrębnej od ewidencji rachunkowej)?

Opodatkowanie fundacji rodzinnej

Przypomnijmy, że fundacja rodzinna, z określonymi wyjątkami, zwolniona jest od podatku dochodowego. W zakresie dochodów z działalności gospodarczej fundacja rodzinna jest zwolniona od podatku PDOP, o ile nie wykroczy poza ustawowo określony zakres dozwolonego działania, na który składa się:

1. zbywanie mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia;
2. najem, dzierżawa lub udostępnianie mienia do korzystania na innej podstawie;
3. przystępowanie do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;
4. nabywanie i zbywanie papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze;
5. udzielanie pożyczek:
   • spółkom kapitałowym, w których fundacja rodzinna posiada udziały albo akcje,
   • spółkom osobowym, w których fundacja rodzinna uczestniczy jako wspólnik,
   • beneficjentom;
6. obrót zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej;
7. produkcja przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, o ile ilość produktów roślinnych lub zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, użytych do produkcji danego produktu stanowi co najmniej 50% tego produktu;
8. gospodarka leśnej.

Od dochodów z działalności gospodarczej wykraczającej poza ten dozwolony zakres, fundacja rodzinna płaci 25% PDOP.

Dodatkowo fundacja rodzinna jest także:

1. podatnikiem podatku od przychodów z budynków oraz
2. płaci 19% PDOP na zasadach ogólnych od dochodu z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, zorganizowana jego część lub składniki majątku służące prowadzeniu działalności przez beneficjenta, fundatora lub podmiot powiązany z fundacją rodzinną, beneficjentem lub fundatorem.

Fundacja rodzinna a zagraniczne spółki kontrolowanej

Zagraniczną jednostką może być m.in. nieposiadająca siedziby, zarządu ani rejestracji na terytorium Polski osoba prawna lub spółka niemająca osobowości prawnej, a zarazem będąca podatnikiem podatku dochodowego, w których polski rezydent podatkowy (a za takiego należy uznać fundację rodzinną), posiada, bezpośrednio lub pośrednio, udział w kapitale, prawo głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub prawo do uczestnictwa w zysku, w tym ich ekspektatywę, lub w których w przyszłości będzie uprawniony do nabycia takich praw, w tym jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, lub nad którymi podatnik sprawuje kontrolę faktyczną.

Spółka posiadająca siedzibę za granicą jest zatem zagraniczną jednostką i jako taka, gdy zaistnieją określone okoliczności, może stać się zagraniczną jednostką kontrolowaną. To z kolei może skutkować opodatkowaniem polskiego wspólnika 19% PDOP od dochodów takiej zagranicznej jednostki kontrolowanej.

Opodatkowanie to nie będzie jednak dotyczyło fundacji rodzinnej. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych bowiem w jednoznaczny sposób określa zakres zwolnienia fundacji z podatku dochodowego i wyjątki od niego. Brak objęcia fundacji rodzinnej  przepisami o opodatkowaniu dochodów zagranicznych jednostek kontrolowanych stanowi naturalną konsekwencję zwolnienia podatkowego przysługującego fundacji rodzinnej i jest spójny z zakresem dozwolonej działalności gospodarczej tego podmiotu.

W podobny sposób wypowiedział się DKIS w interpretacji indywidualnej z 9 stycznia 2024 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.522.2023.3.SP.