Opłata za nielegalny pobór ciepła a dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu VAT

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 maja 2024 r., sygn. akt I FSK 1154/19.

Pod koniec maja br. Naczelny Sąd Administracyjny [dalej: NSA] orzekł w sprawie oceny, czy opłata pobierana za nielegalny pobór ciepła stanowi w istocie dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT. Wydany wyrok jest pokłosiem wyroku TSUE z 27 kwietnia 2023 r. w sprawie C-677/21, Fluvius Antwerpen.

Stan faktyczny

Przedsiębiorstwo ciepłownicze[1] [dalej: Spółka, Wnioskodawca], zajmujące się m.in. wytwarzaniem ciepła i energii elektrycznej w kogeneracji w elektrociepłowniach oraz wytwarzaniem ciepła w eksploatowanych przez siebie ciepłowniach, wystąpiło do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej [dalej: DKIS] z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie dotyczącej VAT.

Jak wskazał Wnioskodawca, zdarzają się sytuacje, gdzie po upływie okresu, na jaki zawarto umowę sprzedaży, odbiorcy ciepła nie przystępują do podpisania kolejnej umowy albo przedłużają negocjacje poprzedzające zawarcie nowej umowy, przy jednoczesnym braku zaprzestania poboru ciepła. Do momentu zawarcia kolejnej, nowej umowy, Wnioskodawca obciąża odbiorców opłatami za zamówione i dostarczone ciepło, według stawek wynikających z ostatniej (de facto zakończonej już) umowy, a w wyjątkowych przypadkach – w oparciu o dodatkowe porozumienie.

Spółka wskazała, że nie ma technicznej możliwości zablokowania poboru ciepła przez „bezumownego odbiorcę”. Przerwanie dostaw ciepła do odbiorcy zajmującego się dalszym przesłaniem i dystrybucją, spowodowałoby odcięcie od dostaw ciepła wszystkich odbiorców końcowych. Takie rozwiązanie jest jednak prawnie niedopuszczalne.

Dlatego też Wnioskodawca podejmuje czynności dyscyplinujące, mające na celu ograniczenie nielegalnego pobierania ciepła przez odbiorców, wykorzystując przysługujące mu uprawnienia, wynikające z rozporządzeń Ministra Energii[2] [dalej: rozporządzenia energetyczne].

W związku z powstałymi u Wnioskodawcy wątpliwościami, zadał on DKIS pytania, które zmierzały m.in przede wszystkim do ustalenia, czy nielegalny (bezumowny) pobór ciepła przez odbiorcę stanowi czynność niewymienioną w art. 5 ust. 1 VATu., a tym samym opłaty, które są pobierane przez spółkę na podstawie § 46 i od 9 listopada 2017 r. § 45 rozporządzeń energetycznych, nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Wnioskodawca zadał również kilka innych pytań, do których odpowiedź w praktyce zależała od odpowiedzi na powyższe pytanie, jak np. obowiązek dokumentowania fakturą powyższych opłat.

Zdaniem, Spółki skoro opłata za nielegalny pobór ciepła ma charakter odszkodowawczy i sankcyjny, to należy uznać, że w świetle jednolitej linii orzeczniczej, przedmiotowa opłata nie stanowi odpłatności w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Stanowisko organu

DKIS w interpretacji indywidualnej z 1 marca 2018 r.[3] uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Sprawa przed WSA w Warszawie

WSA przychylił się do stanowiska Spółki i uchylił zaskarżoną interpretację[4].

Organ podatkowy wniósł więc skargę kasacyjną na powyższy wyrok do NSA.

Orzeczenie NSA

NSA po rozpoznaniu sprawy, uznał, iż wniesiona przez organ podatkowy skarga kasacyjna jest w sposób oczywisty uzasadniona. W związku z tym, uchylił wyrok WSA.

NSA podkreślił, że chociaż sąd pierwszoinstancyjny odwołał się do (dotychczas) jednolitego orzecznictwa sądów administracyjnych, z którego wynikało, że opłaty pobierane za nielegalny pobór energii nie podlegają opodatkowaniu VAT, to jednak pogląd ten należy uznać za błędny ze względu na stanowisko na jakim stanął TSUE[5].

W wyroku, TSUE orzekł m.in., że:

• 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 112[6] należy interpretować w ten sposób, że: dostawa energii elektrycznej dokonywana przez operatora sieci dystrybucji, nawet jeśli jest ona niezamierzona i wynika z bezprawnego działania osoby trzeciej, stanowi odpłatną dostawę towarów obejmującą przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą.
• 9 ust. 1 Dyrektywy 112 należy interpretować w ten sposób, że: dostawa energii elektrycznej dokonywana przez operatora sieci dystrybucji, nawet jeśli jest ona niezamierzona i wynika z bezprawnego działania osoby trzeciej, stanowi działalność gospodarczą wykonywaną przez tego operatora.

Znaczenie w VAT

Wskazany wyrok NSA jest przełomowy na gruncie polskiego orzecznictwa, bowiem jest to pierwsze orzeczenie, które zmienia dotychczasowo jednolite stanowisko polskich sądów administracyjnych w temacie nielegalnego poboru energii, które funkcjonowało w Polsce od wielu lat. W świetle jednak powołanego wyroku TSUE, stanowisko zajęte przez NSA nie powinno być jednak zaskoczeniem.

NSA potwierdził bowiem, to co wcześniej wskazał TSUE, tj. że opłaty pobierane za nielegalny pobór energii w istocie podlegają opodatkowaniu VAT, ponieważ dochodzi do odpłatnej dostawy towarów.

W związku z tym wyrokiem NSA, podmioty z branży energetycznej powinny zbadać, w jaki sposób dotychczasowo traktowały u siebie nielegalny pobór energii.

W razie jakichkolwiek pytań czy wątpliwości, serdecznie zapraszamy do kontaktu!

***

[1] W rozumieniu § 2 pkt 1 Rozporządzenia Ministra Gospodarki z 15 stycznia 2007 r. w sprawie szczegółowych warunków funkcjonowania systemów ciepłowniczych (Dz. U. Nr 16, poz. 92).

[2] Chodzi o § 46 rozporządzenia Ministra Energii z dnia 17 września 2010 r. oraz od dnia 9 listopada 2017 r., na podstawie § 45 rozporządzenia Ministra Energii z dnia 22 września 2017 r. w sprawie szczegółowych zasad kształtowania i kalkulacji taryf oraz rozliczeń z tytułu zaopatrzenia w ciepło (Dz. U. poz. 1988).

[3] Sygn. akt 0114-KDIP4.4012.8.2018.1.AS.

[4] W wyroku z  20 lutego 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 1256/18.

[5] W wyroku z 27 kwietnia 2023 r. w sprawie C-677/21, Fluvius Antwerpen.

[6] Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347, str. 1 z późn. zm.).