Nie tylko mediana jest poziomem rynkowym

W wyroku z 28 grudnia 2022 roku, wydanym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, (sygn. I SA/Bk 467/22[1]), sąd uwzględnił skargę podatnika i umorzył postępowanie podatkowe. Sąd uznał, że organy skarbowe instrumentalnie wszczęły postępowanie karnoskarbowe w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia oraz błędnie zakwestionowały wyniki analizy porównawczej przeprowadzonej przez podatnika.

Stan faktyczny

Zgodnie ze stanem faktycznym, przedstawionym w wyroku, spółka należąca do grupy podmiotów powiązanych, realizowała usługi produkcji papierosów w oparciu o materiały powierzone na rzecz podmiotu powiązanego z siedzibą w Wielkiej Brytanii, co stanowiło główne źródło przychodów spółki. W 2015 roku spółka poniosła koszty przewyższające zrealizowane przychody i w zeznaniu CIT-8 za 2015 rok wykazała stratę. Wynagrodzenie spółki z tytułu realizowanych usług produkcji było ustalane w oparciu o bazę kosztową i powiększane o 10% narzut.

Stanowisko organów

W trakcie kontroli rozpoczętej w styczniu 2019 roku organ stwierdził, że spółka zaniżyła przychód z tytułu świadczonych usług produkcji o kwotę około 47 mln PLN. Zdaniem organu było to spowodowane tym, że do bazy kosztowej, stanowiącej podstawę kalkulacji wynagrodzenia za usługi produkcji papierosów, spółka zaliczyła odpisy amortyzacyjne naliczone według zasad obowiązujących w grupie (bilansowo) zamiast odpisów amortyzacyjnych naliczonych dla celów rozliczenia podatku dochodowego (podatkowo). Pozostałe dane, stanowiące podstawę kalkulacji wynagrodzenia, w tym wysokość narzutu, organ uznał za prawidłowe. Po otrzymaniu wyniku kontroli Spółka nie skorzystała z możliwości korekty deklaracji. Kontrola została przekształcona przez naczelnika urzędu celno-skarbowego w postępowanie podatkowe i zamiast zadeklarowanej przez spółkę straty, organ określił zobowiązanie podatkowe spółki w wysokości około 2 mln PLN. W wyniku odwołania złożonego przez spółkę, naczelnik urzędu celno-skarbowego uchylił w całości decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Jednocześnie wszczęte zostało śledztwo karnoskarbowe w sprawie wskazania nieprawdziwych informacji w deklaracji CIT-8 i uszczuplenia podatku dochodowego. Skutkiem wszczęcia postępowania karnoskarbowego było zawieszenie biegu terminu przedawnienia.

W ramach ponownego rozpatrzenia sprawy organ I instancji jednak zakwestionował analizę porównawczą sporządzoną przez spółkę i przeprowadził własną analizę w oparciu o dane z bazy danych ORBIS. Do oszacowania rynkowego dochodu spółki z tytułu transakcji organ przyjął medianę z przeprowadzonej analizy w wysokości 28,83%. Organ odwoławczy stwierdził jednak, że przyjęty przez organ I instancji wynik wymaga korekty. Ostatecznie do oszacowania dochodu spółki, przyjęto narzut na poziomie mediany w wysokości 12,34%, na bazie analizy sporządzonej przez spółkę oraz oszacowano podatek w wysokości 192 tys. PLN zamiast zadeklarowanej straty.

Stanowisko podatnika

Spółka nie zgodziła się z decyzją organu i zaskarżyła decyzję do sądu administracyjnego. W uzasadnieniu skargi spółka argumentowała w szczególności, że zgodnie z przedstawionymi w decyzji wyliczeniami naczelnika urzędu celno-skarbowego dolny kwartyl uzyskanego w ramach analizy przedziału wynosi 7,55%. Zdaniem spółki oznacza to, że przynajmniej 25% podmiotów niepowiązanych stosuje narzut mniejszy niż 7,55%. W związku z tym, podatnik nie zgodził się z twierdzeniem organu, że podmioty niepowiązane nie zastosowałyby narzutu w wysokości 10%. Zdaniem spółki nie ma podstaw do arbitralnego stwierdzenia przez organ, że rynkowa wysokość narzutu stanowi wyłącznie mediana przedziału z analizy. Poziom narzutu uznanego za rynkowy plasuje się pomiędzy kwartylem dolnym a kwartylem górnym.

Ponadto, spółka zaskarżyła wszczęcie postępowania karnoskarbowego wskazując, że jedynym celem wszczęcia postępowania karnoskarbowego było zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego spółki.

Stanowisko sądu

Sąd uwzględnił skargę spółki i stwierdził po pierwsze, że wszczęcie postępowania karnoskarbowego było nieuzasadnione i zostało dokonane instrumentalnie, w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego spółki. Postępowanie karnoskarbowe zostało wszczęte w sierpniu 2021 roku, czyli cztery miesiące przed upływem terminu przedawnienia przypadającego 31 grudnia 2021 roku. Natomiast wcześniej przez cały czas od początku kontroli w 2019 roku organ nie stwierdził potrzeby wszczęcia postępowania karnoskarbowego.

Ponadto sąd stwierdził, że w toku kontroli i następnie postępowania, ustalenia organów ulegały zmianie lub były ze sobą sprzeczne. Pierwotnie poziom narzutu przyjęty w ramach transakcji nie był kwestionowany. Dopiero później w ramach ponownego rozpatrzenia sprawy, organ zakwestionował analizę sporządzona przez podatnika i przyjęty poziom wynagrodzenia. Jednocześnie organ miał trudności w sporządzeniu własnej analizy i prawidłowym skalkulowaniu wyników, co nie powinno obciążać podatnika.

Podsumowanie

Pomimo długotrwałej kontroli i postępowania podatkowego w obu instancjach, organom nie udało się jednoznacznie wykazać i udowodnić, że podatnik dopuścił się oszustwa podatkowego polegającego na zaniżeniu przychodu z transakcji, a tym samym podatku, ze względu na stosowane ceny transferowe. Jednocześnie organy popełniły błąd wszczynając bezpodstawnie postępowanie karnoskarbowe, chcąc zatrzymać bieg terminu przedawnienia.

Poniesienie przez spółkę straty nie oznacza automatycznie, że warunki transakcji realizowanych z podmiotem powiązanym są nierynkowe. Ponadto nie ma podstaw do tego, aby jedynie medianę przedziału analizy uznać za rynkowy poziom wynagrodzenia. Zgodnie z Wytycznymi OECD, rekomendacjami Forum Cen Transferowych oraz ugruntowaną praktyką każdy punkt z przedziału międzykwartylowego można uznać za poziom rynkowy. Sąd słusznie uznał rację podatnika i umorzył postępowanie.

[1] https://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/18E378BA34