Należyta staranność w cenach transferowych – czy rzeczywiście wystarczy tylko oświadczenie?

Nowy rok przyniósł kolejne zmiany w przepisach dotyczących cen transferowych, zwiększając obowiązki podatników. Szczególną uwagę należy zwrócić na przepisy odnoszące się do transakcji z podmiotami z tzw. rajów podatkowych. Od stycznia 2021 r. obowiązkowi dokumentacyjnemu podlegają nie tylko bezpośrednie transakcje realizowane z podmiotem mającym miejsce zamieszkania, siedzibę i zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową o rocznej wartości powyżej 100 tys. PLN, ale również każda transakcja o rocznej wartości powyżej 500 tys. PLN realizowana z kontrahentem (powiązanym lub niepowiązanym), dokonującym jakichkolwiek rozliczeń (przychodowych lub kosztowych) z podmiotem z tzw. raju podatkowego. Powyższe oznacza, że od tego roku podatnik realizujący transakcje o wartości powyżej 500 tys. PLN z kontrahentem niemającym wprawdzie siedziby w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, będzie musiał każdorazowo sprawdzić, czy kontrahent ten nie dokonuje transakcji z podmiotami z rajów podatkowych. Jeśli bowiem tak by się działo transakcja realizowana między polskim podatnikiem a takim kontrahentem będzie podlegała obowiązkom dokumentacyjnym. Tym samym, na polskich podatników został nałożony kolejny obowiązek – nie tylko dokumentacyjny i sprawozdawczy, ale przede wszystkim obowiązek weryfikacyjny z ustawowym zastrzeżeniem zachowania zasad należytej staranności. Definicja „należytej staranności” – jak pokazuje doświadczenie ze stosowania tego pojęcia na gruncie VAT, nie jest precyzyjna i potrafi budzić wiele wątpliwości. Zatem nie trudno się dziwić, że nowe przepisy dotyczące rozliczeń z tzw. podmiotami rajowymi wywołały tak wiele kontrowersji. Wynika z nich bowiem domniemanie nakazujące przyjęcie, że rzeczywisty właściciel jest podmiotem rajowym, jeżeli tylko dokonuje rozliczeń z podmiotem rajowym. Powyższe w połączeniu z obowiązkiem zachowania należytej staranności stanowi ogromne wyzwanie dla podatników. W tym miejscu należy zaznaczyć, że jest to nie tylko wyzwanie merytoryczne/interpretacyjne, ale w dużej mierze kolosalne wyzwanie organizacyjne i formalne   . W ubiegłym tygodniu Ministerstwo Finansów opublikowało projekt objaśnień w zakresie domniemania oraz należytej staranności w weryfikacji rozliczeń drugiej strony transakcji z tzw. podmiotem rajowym. Czy jest jaśniej i łatwiej? Niekoniecznie. Z istoty domniemania wynika, że już samo ustalenie okoliczności dokonywania przez drugą stronę transakcji z podmiotem rajowym powoduje powstanie obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych. Jak wynika z projektu objaśnień,  sposobem na uniknięcie dodatkowych obowiązków dokumentacyjnych jest podważenie tego domniemania, tj. wykazanie, że rzeczywisty właściciel nie jest podmiotem rajowym w rozumieniu art. 4a pkt 29 ustawy o CIT. Przepis zawiera definicję rzeczywistego właściciela, zgodnie z którą jest nim podmiot, który spełnia łącznie następujące warunki: (i) otrzymuje należność dla własnej korzyści, w tym decyduje samodzielnie o jej przeznaczeniu i ponosi ryzyko ekonomiczne związane z utratą tej należności lub jej części, (ii) nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym prawnie lub faktycznie do przekazania całości lub części należności innemu podmiotowi, (iii) prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby, jeżeli należności uzyskiwane są w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (i tu przepis art. 24a ust. 18 ustawy o CIT stosuje się odpowiednio). Ministerstwo Finansów wskazuje, że dla dochowania należytej staranności przy dokonywaniu transakcji z podmiotami niepowiązanymi, niezależnie od miejsca ich rezydencji, wystarczające jest pozyskanie przez podatnika oświadczenia od drugiej strony transakcji, z którego wynika, że ta druga strona transakcji nie dokonuje żadnych rozliczeń z podmiotem rajowym. Z drugiej strony, MF uznaje, że nie dochowano należytej staranności, w sytuacji gdy podatnikowi dostępne są informacje, na podstawie których wiedział lub powinien był wiedzieć, że otrzymane oświadczenie jest niezgodne z rzeczywistością. W takim przypadku podatnik opierając się na oświadczeniu, co do którego wiedział lub powinien był wiedzieć o jego niezgodności z rzeczywistością, nie dochowuje standardu należytej staranności. Przy wątpliwościach, co do zgodności oświadczenia z rzeczywistością (rzetelności oświadczenia), wymóg dochowania należytej staranności oznacza konieczność dalszej weryfikacji istotnych dla objaśnianego przepisu okoliczności. Należy zauważyć, że samo określenie „powinien był wiedzieć” jest niezwykle subiektywne i każdorazowo może być interpretowane inaczej. W jakich sytuacjach podatnik może uznać, że wie wszystko, co powinien był wiedzieć w zakresie rozliczeń jego kontrahentów z podmiotami rajowymi? Czy rzeczywiście pozyskanie oświadczenia może dać komfort i poczucie bezpieczeństwa? Na przykład, co w sytuacji pozyskania oświadczenia od kontrahenta, który na swojej stronie internetowej wskazuje na możliwość współpracy z podmiotami z Hongkongu? Czy przeglądanie stron internetowych powinno być obowiązkowym elementem weryfikacji? Czy taka informacja umieszczana na stronach często jedynie w celach w celach marketingowych, unieważnia oświadczenie? Jakie kroki należy podjąć dalej w celu bardziej szczegółowej weryfikacji?  Jak wynika z projektu objaśnień, wymóg weryfikacji istotnych dla objaśnianego przepisu okoliczności ogranicza się do obowiązku przedsięwzięcia przez podatnika określonych czynności/ środków, których można od niego rozsądnie wymagać, biorąc pod uwagę transakcje, których weryfikacja ma dotyczyć. Niestety, objaśnienia milczą w zakresie przykładowych działań, jakich podjęcia w konkretnym przypadku można w sposób racjonalny i uzasadniony oczekiwać od podatnika dokonującego transakcji niekontrolowanych. Wskazano natomiast na przykładowe działania, jakich należy oczekiwać w przypadku realizacji analogicznych transakcji z podmiotami powiązanymi, tj. pozyskanie dokumentacji TP, informacji CbC, udostępnienie sprawozdania finansowego, struktury właścicielskiej, opinia przedstawiciela zawodu zaufania publicznego. I w końcu, przedmiotowe oświadczenie należy uzyskać ex post, tj. po zakończeniu roku podatkowego podatnika. Powyższe oznacza, że koniec roku poza i tak licznym obowiązkami sprawozdawczymi i dokumentacyjnymi, będzie się wiązał również z weryfikacją wszystkich kontrahentów, z jakimi realizowano transakcje w danym roku, koniecznością dopilnowania złożenia oświadczeń przez kontrahentów, z którymi realizowano transakcje o łącznej rocznej wartości powyżej 500 tys. PLN (w tym z uwzględnieniem transakcji jednorodnych), a następnie weryfikacji tych oświadczeń pod kątem ich rzetelności. A to wszystko z zachowaniem mgliście zarysowanej należytej staranności. A co w sytuacji, gdy podatnikowi nie uda się pozyskać oświadczenia, a jednocześnie ma prawo przypuszczać, że jego kontrahent nie dokonywał transakcji z podmiotami rajowymi? Ministerstwo Finansów wskazało, że oświadczenie jest wystarczającym sposobem weryfikacji kontrahentów, ale czy jedynym? Czy działając na podstawie projektowanych objaśnień, organy kontroli nie będą automatycznie wskazywać na obowiązek dokumentacyjny dla transakcji z kontrahentami, od których nie udało się pozyskać oświadczenia? Nowe przepisy obowiązują dla transakcji realizowanych od 2021 r., zatem pierwsze duże zderzenie z konsekwencjami nowych regulacji nastąpi po zakończeniu roku. Pozornie czasu jest dużo, niemniej, już teraz należy rozważyć, w jaki sposób, nie zakłócając prowadzenia działalności operacyjnej i relacji biznesowych, dochować należytej staranności w zakresie weryfikacji kontrahentów, pozyskania oświadczenia i potwierdzenia jego wiarygodności. Staramy się na bieżąco reagować na potrzeby naszych Klientów, aby stanowić realne wsparcie w spełnieniu nowych, obszernych obowiązków – weryfikacyjnych, dokumentacyjnych i sprawozdawczych. Zachęcamy do zapoznania się z naszą ofertą oraz do bezpośredniego kontaktu.