Czy korekty cen transferowych podlegają opodatkowaniu VAT? Opinia rzecznika generalnego niewiele wnosi.

W świecie zglobalizowanego biznesu rozliczenia między podmiotami powiązanymi są codziennością. W ramach międzynarodowych grup kapitałowych funkcjonują mechanizmy cen transferowych, pozwalające na dostosowanie rentowności spółek do poziomów rynkowych. Podczas gdy wytyczne OECD dobrze porządkują te kwestie na gruncie podatków dochodowych, w przypadku VAT wiele wątpliwości pozostaje nierozstrzygniętych.

W kwietniu 2025 r. opinię dotyczącą korekty cen transferowych wydał rzecznik generalny TSUE, Jean Richard de la Tour. Jednak warto zaznaczyć, że analizowana sprawa dotyczyła specyficznego przypadku, gdzie spółka matka z Belgii realizowała określone świadczenia na rzecz swojej spółki córki z Rumunii, stąd korekta marżowości przybrała formę wynagrodzenia podlegającego opodatkowaniu VAT. Nie była to zatem klasyczna korekta dochodowości spółki z grupy, która w praktyce dotyczy poziomu stosowanych w grupie cen transferowych i wynikającego z nich poziomu rentowności. Stąd też nie należy zaprezentowanego w opinii stanowiska przekładać wprost na inne sytuacje. W tym kontekście zasadniczego znaczenia nabiera stwierdzenie rzecznika, że każdy przypadek dotyczący korekt cen transferowych powinien być analizowany odrębnie.

Opinia rzecznika w sprawie C‑726/23, Arcomet Towercranes

Sprawa dotyczyła międzynarodowej grupy zajmującej się wynajmem żurawi. Rumuńska spółka Arcomet kupowała lub wynajmowała żurawie, a następnie odsprzedawała je klientom. Belgijska spółka matka świadczyła na jej rzecz usługi niematerialne, takie jak poszukiwanie dostawców czy negocjowanie umów. Wynagrodzenie było ustalane metodą marży operacyjnej, a gdy zysk rumuńskiej spółki przekraczał zakładany poziom, wystawiano jej roczne faktury wyrównawcze. Dwie faktury spółka rumuńska rozliczyła jako wewnątrzwspólnotowe nabycie usług, a trzecią jako nieobjętą VAT.

Na skutek przeprowadzonej kontroli, rumuńskie organy podatkowe odmówiły spółce prawa do odliczenia VAT uznając, że brak jest dowodów na świadczenie usług oraz na ich związek z działalnością opodatkowaną.

Czy usługi wewnątrzgrupowe podlegają VAT?

Na rozstrzygnięcie TSUE w tej sprawie jeszcze poczekamy, ale 3 kwietnia br. opinię w tym zakresie wydał rzecznik generalny TSUE. I tak, jego zdaniem sam fakt przepływów finansowych pomiędzy podmiotami powiązanymi – nawet jeśli odbywa się w ramach uzgodnień transfer pricing – nie przesądza o obowiązku VAT.

Zdaniem rzecznika nie sposób przyjąć dla opodatkowania VAT korekt TP jednej ogólnej zasady. Wynika to z odmienności reżimów prawnych: wytyczne OECD, stworzone do celów podatków dochodowych, nie mogą być automatycznie przenoszone na grunt VAT, który posługuje się innymi pojęciami i mechanizmami. Ciężko jest tutaj zastosować jakikolwiek automatyzm.

Oceniając, czy dany przepływ finansowy podlega VAT, należy każdorazowo ustalić, czy:

• usługi miały rzeczywisty, wyodrębniony charakter,
• były świadczone na rzecz konkretnego beneficjenta,
• istnieje wyraźny związek między świadczeniem a wynagrodzeniem (nawet jeśli ustalonym pośrednio, np. jako korekta zysku).

W tym konkretnym przypadku – mimo że rozliczenia były dokonywane w formie korekty zysku  – zdaniem rzecznika miała miejsce transakcja podlegająca VAT, a to ze względu na wystąpienie szeregu przesłanek takich jak:

• Umowa wzajemnie zobowiązująca strony do określonych świadczeń i określająca warunki wynagrodzenia;
• Istnienie możliwych do wyodrębnienia usług, realizowanych przez spółkę matkę na rzecz spółki córki;
• Bezpośredni związek pomiędzy świadczonymi usługami, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, rozumiany jako wcześniejsze ustalenie kryteriów przyznania wynagrodzenia (nawet jeśli umowa nie określa konkretnej kwoty).

Rzecznik stanął na stanowisku, że wynagrodzenie za takie świadczenie pomiędzy pomiotami powiązanymi podlega opodatkowaniu VAT i błędem byłaby odmienna kwalifikacja ze względu na samo kryterium zastosowania rozliczeń w oparciu o metodę ceny transferowej.

Czy faktura wystarczy do odliczenia VAT?

Drugi wątek sporu dotyczy kwestii dokumentowania usług niematerialnych. Rumuńskie organy podatkowe odmówiły spółce prawa do odliczenia VAT, twierdząc, że nie wykazał on faktycznego wykonania usług, ani ich związku z działalnością opodatkowaną.

Rzecznik przyznał, że sam fakt otrzymania faktury nie daje jeszcze podatnikowi prawa do odliczenia VAT, a żądanie udokumentowania, że usługi zostały faktycznie wykonane i służyły jego działalności gospodarczej, nie narusza zasady proporcjonalności.

Co to oznacza dla grup kapitałowych?

Tematyka styku cen transferowych i VAT budzi liczne wątpliwości i praktyka w tym zakresie jest niejednolicie stosowana w państwach członkowskich UE. Dotychczasowe próby ujednolicenia podejścia na poziomie unijnym nie przyniosły rezultatów. Pewne wytyczne zostały sformułowane przez Komitet ds. VAT w 2017 r. i w dokumencie roboczym Grupy Ekspertów ds. VAT przy Komisji Europejskiej z 2018 r. Obecnie przed unijnym Trybunałem zawisło kilka spraw z podobnego zakresu (oprócz niniejszej – np. C-603/24 Stellantis Portugal czy C-808/23 Högkullen AB).

Na polskim podwórku organy podatkowe również nakazują indywidualnie oceniać konsekwencje korekty TP na gruncie VAT w zależności od okoliczności danej sprawy. Niemniej, można już mówić o ugruntowanej linii interpretacyjnej organów, która uzależnia skutki VAT od tego, czy korekta TP dotyczy konkretnych wcześniejszych dostaw towarów lub usług (wówczas jest dokumentowana fakturą korygującą), czy też dotyczy wyrównania poziomu rentowności w grupie (wówczas nie podlega VAT i może być dokumentowana notą księgową). Sytuacje gdy mamy do czynienia z usługami świadczonymi w zamian za kwotę korekty TP są raczej sporadyczne.

Obecnie pozostaje nam czekać na wyrok TSUE w omawianej sprawie, ale również w innych sprawach toczących się przed Trybunałem. Ta sprawa nie wydaje się jednak szczególnie istotna dla większości przypadków, w których podatnicy dokonują korekty cen transferowych w grupie, z uwagi na szczególną sytuację związaną ze świadczeniami zapewnianymi przez spółkę matkę.