Kiedy rozliczenie straty podatkowej od 2021 roku nie będzie możliwe

Zmiany w podatkach dochodowych obowiązujące od 2021 roku wprowadziły nowe ograniczenia w możliwości rozliczania strat podatkowych. Niektóre z nich, jak w przypadku działań restrukturyzacyjnych, wynikają wprost z zakazu zawartego w przepisach prawa. Przed 2021 rokiem, spółka (podatnik) łącząca się z inną spółką poprzez przejęcie jej majątku, nie mogła rozliczyć straty podatkowej spółki przejmowanej. Od obecnego roku, zakaz zasadniczo dotyczy również rozliczenia straty własnej poniesionej przed rokiem połączenia. Dodatkowo, zakaz ma także zastosowanie do podatnika, który nabył przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (ZCP), w tym w postaci aportu lub otrzymał wkład pieniężny, za który kupił przedsiębiorstwo lub ZCP. Powyższe ograniczenie rozliczenia strat przy połączeniach lub nabyciu przedsiębiorstw/ZCP ma zastosowanie jednak w dwóch przypadkach. Pierwszy z nich dotyczy sytuacji, kiedy przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności gospodarczej po połączeniu lub nabyciu przedsiębiorstwa (ZCP), w całości albo w części jest inny niż przed tymi zdarzeniami. Przykładowo, jeżeli posiadająca straty spółka produkująca części do samochodów, przejmie swoją spółkę córkę zajmującą się dystrybucją tych części, to nie będzie mogła odliczyć swojej straty od dochodu połączonych biznesów. W obecnym brzmieniu przepisów nie chodzi tylko o możliwość odliczenia straty od dochodu spółki przejmowanej (dystrybucyjnej), ale również od „własnego” dochodu, który w przyszłości i tak mógłby być osiągnięty przez spółkę produkcyjną, nawet gdyby do połączenia nie doszło. Powstaje też pytanie według jakich kryteriów fiskus będzie mógł określić, czy zmienia się w części lub całości podstawowy przedmiot działalności, czy oceniany będzie stan faktyczny, czy też wystarczy odpowiedni kod PKD w umowach spółek i co oznacza częściowa zmiana, czy ma być znacząca, czy wystarczy, jeżeli będzie nawet niewielka. Praktyka organów administracyjnych i sądów będzie musiała odnieść się do tego zagadnienia. Drugim przypadkiem, który może wystąpić łącznie ze zmianą podstawowej działalności lub niezależnie od niej i doprowadzi do zakazu rozliczania straty, jest sytuacja, kiedy w wyniku połączenia lub nabycia przedsiębiorstwa/ZCP, co najmniej 25% udziałów (akcji) podatnika posiada(ją) podmiot(y), które w roku wykazania straty praw takich nie posiadały. Chodzi więc o zmiany właścicielskie. Na przykład, spółka A wnosi aportem swoje przedsiębiorstwo do spółki B, której 100% właścicielem jest spółka C. W wyniku aportu, spółka A uzyskuje 40% udziałów w spółce B, obok spółki C posiadającej po aporcie 60% udziałów. W takiej sytuacji, strata spółki B (która otrzymała aportem przedsiębiorstwo) przepadnie, i to bez względu na to, czy spółka A i B prowadziły tożsamą działalność, czy też zupełnie inną. Wobec braku przepisów przejściowych, nie jest jasne, czy nowe ograniczenie obowiązuje, jeżeli połączenie lub nabycie przedsiębiorstwa lub ZCP miało miejsce od 01 stycznia 2021 roku, czy też w latach wcześniejszych, a strata jest rozliczana w obecnym roku i latach następnych. Jeżeli fiskus przyjmie stanowisko, że liczy się rok rozliczenia straty i nie ma znaczenia, w jakiej dacie nastąpiło połączenie lub nabycie przedsiębiorstwa (ZCP), będzie się musiał liczyć z postępowaniami sądowymi i zarzutami o złamanie zasady praw nabytych. Intencją fiskusa uzasadniającą powyższe zmiany, było wprowadzenie kolejnego narzędzia do walki z „agresywną optymalizacją podatkową” polegającą na przerzucaniu zysków dochodowych firm do przedsiębiorstw przynoszących straty podatkowe. Czy jednak potrzebnie? Istnieją już przepisy antyabuzywne, które mogą „odwrócić” podatkowe skutki sztucznych działań restrukturyzacyjnych ukierunkowanych wyłącznie lub głównie na osiągnięcie korzyści podatkowej. Skutkiem wprowadzenia zakazu rozliczania strat może być natomiast rezygnacja niektórych przedsiębiorców z działań reorganizacyjnych w sytuacjach, kiedy takie działania są w pełni uzasadnione biznesowo/ekonomicznie, a nawet mogłyby uchronić firmę przed upadkiem. Szkoda, że w czasach pandemii, przedstawiciele fiskusa zaproponowali rozwiązanie, które w wielu przypadkach może się obrócić przeciwko przedsiębiorczości.