Kiedy członek zarządu spółki prowadzi działalność opodatkowaną VAT?

21 grudnia 2023 r. TSUE wydał długo oczekiwany wyrok w sprawie opodatkowania VAT wynagrodzenia członków zarządu[1].

Wyrok dotyczył członka zarządu kilku spółek akcyjnych prawa luksemburskiego, który – ze względu na piastowane stanowisko – bierze udział m.in. w podejmowaniu decyzji odnośnie do polityki ryzyka, rachunkowości i strategii spółek oraz uczestniczy w opracowywaniu propozycji przedstawianych zgromadzeniom akcjonariuszy. Zdaniem członka zarządu wynagrodzenie uzyskiwane z tytułu świadczenia takich usług nie powinno podlegać opodatkowaniu VAT. Nie prowadzi on bowiem swojej działalności samodzielnie, ale jako część podmiotu zbiorowego.

Luksemburskie organy podatkowe uznały, że wynagrodzenie adwokata tegoż członka, które uzyskał w 2019 r. w związku ze sprawowaniem funkcji członka zarządu, podlega opodatkowaniu VAT. Sprawa ostatecznie trafiła do TSUE.

Decyzja TSUE

TSUE orzekł, że:

• członek zarządu spółki akcyjnej prawa luksemburskiego prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 Dyrektywy VAT[2], jeżeli świadczy odpłatnie usługi na rzecz tej spółki, a także jeżeli działalność ta ma charakter stały i jest wykonywana za wynagrodzeniem, którego sposób ustalenia jest możliwy do przewidzenia;
• działalność członka zarządu spółki akcyjnej prawa luksemburskiego nie jest prowadzona samodzielnie w rozumieniu tego przepisu, jeżeli pomimo faktu, iż członek ten swobodnie organizuje sposób wykonywania swojej pracy, sam otrzymuje świadczenia stanowiące jego dochody, działa we własnym imieniu i nie podlega stosunkowi podporządkowania hierarchicznego, nie działa on we własnym imieniu ani na własną odpowiedzialność i nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego ze swoją działalnością.

Reasumując, zdaniem TSUE decydujące znaczenie ma to:

• czy członek zarządu ponosił ryzyko gospodarcze związane ze swoją działalnością, oraz
• czy działał we własnym imieniu, na własny rachunek i na własną odpowiedzialność.

Z uwagi na niespełnienie tych przesłanek, członek zarządu spółki akcyjnej nie działa jako podatnik VAT w rozumieniu art. 9 dyrektywy VAT.

Należy zauważyć, że interpretacja ta odwraca praktykę stosowaną od 2016 r. przez luksemburskie organy administracyjne[3], zgodnie z którą członkowie zarządu są podatnikami dla celów VAT, a w związku z tym ich wynagrodzenie za pełnienie tej funkcji podlega opodatkowaniu VAT.

Polskie organy podatkowe

Tezy wynikające z wyroku TSUE co do zasady są zgodne z kryteriami zwykle stosowanymi przez polskie organy podatkowe. Tym samym należy przede wszystkim ustalić, czy w związku ze świadczonymi usługami, członek zarządu ponosi odpowiedzialność względem osób trzecich[4]. Zawsze zatem należy dokonać indywidualnej analizy – jeżeli w umowie zawartej ze spółką wskazane jest, że usługodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich z tytułu wykonywanych usług, to należy uznać go za podatnika VAT. Nie wystarczy domniemywanie takiej odpowiedzialności z ogólnych przepisów prawa.

***

[1] Wyrok TSUE z 21 grudnia 2023 r. w sprawie C‑288/22; TP przeciwko Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA.

[2] Art. 9 dyrektywy Rady UE 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

[3] Jak również zapisaną w okólniku nr 781.

[4] Tak m.in. NSA w wyroku z 12 lipca 2022 r., sygn.. I FSK 1585/18.