Jak rozumieć pojęcie transakcji kontrolowanej? Ministerstwo Finansów podpowiada – interpretacja ogólna w sprawie definicji transakcji kontrolowanej

Na koniec 2021 roku Ministerstwo Finansów opublikowało interpretację ogólną w sprawie definicji transakcji kontrolowanej.

Przypominając, definicja transakcji kontrolowanej wprowadzona została do regulacji w zakresie cen transferowych od 1 stycznia 2019 roku. Zgodnie z założeniami Ministerstwa Finansów, interpretacja ogólna została wydana, aby ułatwić podatnikom odpowiednią klasyfikację zdarzeń realizowanych między podmiotami powiązanymi jako transakcji kontrolowanych oraz identyfikację obowiązków w zakresie dokumentacji cen transferowych (w przypadku, gdy dane zdarzenie spełnienia definicję transakcji kontrolowanej).

Należy podkreślić, że interpretacja ogólna nie odnosi się do zagadnień nieodpłatnego świadczenia oraz przypisania dochodu do zakładu zagranicznego.

Poniżej przedstawiamy podsumowanie najważniejszych kwestii.

Z transakcją kontrolowaną mamy do czynienia wtedy, kiedy w ramach danego działania występują łącznie trzy poniższe elementy:

1. występowanie działań o charakterze gospodarczym

Definiując działanie o charakterze gospodarczym należy posiłkować się pojęciem działalności gospodarczej. Działalność gospodarcza składa się bowiem z poszczególnych działań gospodarczych. Co ważne, działanie o charakterze gospodarczym nie wymaga prowadzenia działalności gospodarczej.

Tak więc, działanie o charakterze gospodarczym można zdefiniować jako działanie podejmowane w celach zarobkowych / nastawionych na osiągnięcie zysku (bez względu na jego końcowy skutek, tj. osiągnięcie zysku lub straty). Może mieć ono ciągły/powtarzalny lub jednorazowy charakter, jak np. sprzedaż przedsiębiorstwa. Ponadto działaniem o charakterze gospodarczym może być również działanie rozciągnięte w czasie, składające się z kilku czynności – jak np. restrukturyzacja.

Każde działanie powinno być oceniane odrębnie z punktu widzenia każdego uczestnika transakcji. Oznacza to, że każde działanie będzie wymagało dokładnej weryfikacji czy może zostać uznane za działanie o charakterze gospodarczym (w zależności od strony / uczestnika transakcji). W tym miejscu warto podkreślić, że Ministerstwo Finansów w interpretacji ogólnej wskazuje również wprost, jakie zdarzenie nie są działaniami o charakterze gospodarczym i tym samym nie są transakcjami kontrolowanymi. Przykłady takich transakcji przedstawiamy w dalszej części wpisu.

2. identyfikowanie działań na podstawie rzeczywistych zachowań stron

Czynnik ten należy rozpatrywać szeroko. Istotne jest, aby działanie analizowane pod kątem spełnienia definicji transakcji kontrolowanej było identyfikowane na podstawie faktycznych zachowań stron, przy jednoczesnym uwzględnieniu istnienia uzasadnionych przyczyn ekonomicznych analizowanego działania. Działania sztuczne nie są działaniami rzeczywistymi.

Tym samym Ministerstwo Finansów podkreśliło istotność rzeczywistego przebiegu transakcji kontrolowanej. Takie stanowisko jest spójne z pozostałymi przepisami w zakresie cen transferowych (np. art. 11c ustawy o CIT oraz art. 23o ustawy o PIT).

3. ustalenie lub narzucenie warunków w wyniku powiązań

Zgodnie z treścią interpretacji ogólnej, sam fakt istnienia powiązań między stronami transakcji, nie świadczy od razu, że mamy do czynienia z transakcją kontrolowaną. Ważne jest to, czy warunki realizowanej transakcji zostały ustalone lub narzucone w ramach występujących powiązań.

Zdaniem Ministerstwa Finansów transakcja kontrolowana nie musi być dokonywana bezpośrednio między podmiotami powiązanymi. Z narzuceniem lub ustaleniem warunków transakcji w wyniku powiązań mamy bowiem do czynienia również w sytuacji tzw. centralnych negocjacji, tj. gdy podmiot centralny lub wyznaczony podmiot z grupy, wynegocjował z zewnętrznym kontrahentem warunki realizacji danej transakcji (np. dostawy towarów). Ponadto o ustaleniu lub narzuceniu warunków w wyniku powiązań możemy mówić również w przypadku, gdy warunki realizacji transakcji ustalane zostały jednostronnie przez podmiot centralny grupy w imieniu podmiotu lub podmiotów powiązanych.

Z powyższego wynika, że nawet jeśli transakcja nie jest realizowana między podmiotami powiązanymi, może zostać uznana za transakcję kontrolowaną. W szczególności odnosi się to do transakcji zawieranych przez przedstawicieli grupy podmiotów powiązanych (w ich imieniu lub imieniu całej grupy) z kontrahentami zewnętrznymi. Z tak przedstawionego stanowiska Ministerstwa, wnioskować można, że w przypadku takich transakcji istnieje podejrzenie, iż warunki ustalone (w tym wynegocjowane) z podmiotem niepowiązanym uwzględniają działanie podmiotu w grupie. Takie stanowisko niesie negatywne skutki dla podatników, bowiem rozszerza zakres przepisów cen transferowych na kolejne rodzaje transakcji. Tym samym nakłada na podatników nowe obowiązki dokumentacyjne dla transakcji, których warunki akceptowane są przez podmiot zewnętrzny i co do zasady nie generują ryzyka braku rynkowości warunków).

Czy wszystko zatem jest już jasne?

Interpretacja ogólna nie wyjaśnia wszelkich wątpliwości związanych z definiowaniem transakcji kontrolowanej. Ocena czy dane działanie spełnia definicję transakcji kontrolowanej, powinna zostać przeprowadzona indywidualnie dla każdego działania, z uwzględnieniem jego cech charakterystycznych. Tym samym, treść interpretacji wskazując odpowiedzi na niektóre wątpliwości podatników, przyczynia się do powstania kolejnych wątpliwości.

Podkreślić jednak należy, że zgodnie z treścią interpretacji spełnienie definicji transakcji kontrolowanej dla jednej z jej stron, nie determinuje od razu jej spełnienia dla pozostałych uczestników. Dane działanie może zostać zidentyfikowane przez poszczególnych uczestników transakcji, np. jako działanie o charakterze gospodarczym albo jako działanie pozbawione takiego charakteru. Takie stanowisko Ministerstwa należy ocenić jako korzystne dla podatników, bowiem dopuszcza ono ocenę danego działania z perspektywy każdego z uczestników transakcji indywidualnie.

Niewątpliwą korzyścią wynikającą z interpretacji ogólnej jest również bezpośrednie wskazanie, że działania takie jak wypłata dywidendy, wypłata zysku przez spółkę niebędącą osobą prawną na rzecz jej wspólników oraz dopłaty, nie stanowią transakcji kontrolowanej w rozumieniu przepisów o cenach transferowych. Szczególnie, że wymienione działania (poza wypłatą dywidendy) budziły wiele wątpliwości nie tylko po stornie podatników, ale również samych organów. Na przykład, odmienne stanowisko do zaprezentowanego w opisywanej interpretacji ogólnej (tj. uznające dopłatę za transakcję kontrolowaną), przyjął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z sierpnia 2020 roku, o czym możecie Państwo przeczytać w jednym z wcześniejszych naszych wpisów (tutaj). W przypadku transakcji wypłaty zysku przez spółkę niebędącą osobą prawną natomiast, Ministerstwo Finansów potwierdziło stanowisko zaprezentowane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w m.in. interpretacji indywidualnej z lutego 2021 roku, o czym również pisaliśmy na naszym blogu (tutaj).

Ponadto za transakcję kontrolowaną nie można uznać również umowy przedwstępnej stanowiącej jedynie zobowiązanie do zawarcia określonej umowy w przyszłości. Zgodnie z korzystnym dla podatników stanowiskiem Ministerstwa Finansów, na mocy umowy przedwstępnej jedna lub obie strony zobowiązują się jedynie do zawarcia oznaczonej umowy (umowy przyrzeczonej).

Podsumowując, analizowana interpretacja ogólna jest dobrym krokiem Ministerstwa Finansów w kierunku doprecyzowania przepisów o cenach transferowych. W przypadku niektórych transakcji stanowi ona ujednolicenie stanowiska organów w zakresie definiowania transakcji jako transakcji kontrolowanej lub nie. Jednak nie wszystkie odpowiedzi i wskazówki Ministerstwa zawarte w interpretacji są jasne i jednoznaczne. Jednocześnie nie w pełni rozwiązują wszystkie problemy interpretacyjne podatników.

Tym samym część transakcji / działań niewskazana wprost w treści interpretacji, pozostaje nadal przedmiotem indywidualnej oceny podatników. Taka ocena powinna natomiast zostać poprzedzona dokładną analizą tych działań pod kątem spełnienia przez nie definicji transakcji kontrolowanej. MDDP dysponuje szerokim gronem specjalistów, mogących wesprzeć Państwa w określeniu czy realizowane działania spełniają definicję transakcji kontrolowanej oraz w określeniu wynikających z tego tytułu obowiązków dokumentacyjnych. Zapraszamy do kontaktu.

Pełna treść interpretacji ogólnej w sprawie definicji transakcji kontrolowanej dostępna jest pod poniższym linkiem:

https://www.podatki.gov.pl/ceny-transferowe/wyjasnienia/interpretacja-ogolna-w-sprawie-definicji-transakcji-kontrolowanej/