Fundacja rodzinna z perspektywy VAT

Jedną z głównych zalet fundacji rodzinnej* będzie efektywne opodatkowanie w zakresie podatków dochodowych oraz uproszczenie sukcesji firm rodzinnych. Jednak powstaje pytanie czy te niewątpliwe korzyści nie będą ograniczone negatywnymi skutkami finansowymi wynikającymi z opodatkowania VAT.

Wydaje się, że fundacja rodzinna może być podatnikiem VAT jak każda inna osoba prawna i z punktu widzenia VAT nie powinna być specjalnie traktowana (tak przynajmniej wynika z uzasadnienia do ustawy o fundacji). Jednak w związku z rozliczeniem VAT transakcji związanych z fundacją rodzi się wiele pytań.

Wniesienie majątku do fundacji

Pierwsze wątpliwości pojawiają się już przy zakładaniu Fundacji. Fundator, będący osobą fizyczną, wnosi do fundacji rodzinnej mienie na pokrycie funduszu założycielskiego o wartości określonej w statucie, nie niższej niż 100 000 zł.

W przypadku wniesienia do fundacji majątku rzeczowego lub nieruchomości pojawia się wątpliwość – z VAT, czy bez VAT? Co do zasady wniesienie majątku do fundacji powinno być opodatkowane w oparciu o istniejące krajowe przepisy o VAT. W konsekwencji opodatkowanie VAT zależałoby od statusu VAT fundatora. W przypadku wniesienia majątku przez osobę fizyczną niebędącą podatnikiem VAT, będzie to poza zakresem VAT. Wątpliwość pojawia się przy wniesieniu majątku przez osobę fizyczną prowadzącą działalność VAT – czy majątek jest wnoszony z majątku osobistego czy z majątku związanego z działalnością gospodarczą?

Z kolei w przypadku wniesienia majątku z działalności gospodarczej w razie opodatkowania VAT wnoszonego majątku pojawia się pytanie, czy fundacja będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT z tego tytułu. Inaczej bowiem niż w przypadku wniesienia aportu Fundacja w zamian za wnoszony majątek nie przekazuje swoich akcji lub udziałów. Jeżeli w tym zakresie należałoby zastosować opodatkowanie VAT tak jak w przypadku darowizn (art. 7 ust. 2 ustawy o VAT), to fundacja nie będzie miała możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego na wnoszonym majątku i podatek VAT będzie dodatkowym kosztem założenia fundacji.

Pojawia się również pytanie dotyczące podstawy opodatkowania VAT. Fundator nie otrzymuje przecież udziałów i akcji w zamian za wniesiony majątek, ani też żadnych innych aktywów, którym można byłoby przypisać rolę wynagrodzenia. W tym zakresie wydaje się, że można zastosować odpowiednio art. 29a ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z nim podstawą opodatkowania będzie cena nabycia towarów lub towarów podobnych (a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia) określone w momencie tej dostawy towarów.

Działalność opodatkowana i zwolniona VAT

Fundacja będzie mogła prowadzić działalność opodatkowaną, opisaną po części w art. 6 ustawy o fundacji, tj. w zakresie m.in. zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu odsprzedaży, a także najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie. Mając na uwadze powyższe, wydaje się zasadne, że Fundacja będzie się mogła zarejestrować jako czynny podatnik VAT.

Fundacja będzie też mogła prowadzić działalność w innym – szerszym – zakresie (również potencjalnie opodatkowanym VAT). Ale wtedy ustawa uniemożliwia korzystanie z preferencji w CIT. Podatek CIT wynosi wówczas 25% zgodnie z nowo wprowadzanym art. 24r ustawy o CIT. Jednakże na cele VAT taka działalność będzie mogła zostać uznana za opodatkowaną VAT (po spełnieniu warunków z art. 15 ustawy o VAT), a wydatki z nią związane powinny potencjalnie podlegać odliczeniu VAT.

Ustawa przewiduje również, że fundacja może prowadzić działalność zwolnioną z VAT, taką jak np. udzielanie pożyczek spółkom kapitałowym, w których fundacja rodzinna posiada udziały lub akcje, spółkom osobowym, w których fundacja rodzinna uczestniczy jako wspólnik oraz beneficjentom. W tym zakresie fundacja będzie mogła być podatnikiem VAT zwolnionym.

Zatem fundacja, co do zasady, może być podatnikiem VAT oraz powinna mieć możliwość korzystania zarówno z podmiotowych, jak i przedmiotowych zwolnień VAT.

Działalność holdingowa

Fundacja będzie mogła też przystępować do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych i podmiotów o podobnym charakterze, a także uczestniczyć w tych podmiotach. Ponadto fundacja będzie mogła prowadzić działalność w zakresie nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze.

W tym zakresie działalność fundacji będzie zasadniczo podobna do działalności holdingów i zakładamy, że podobnie jak holding nie będzie podatnikiem VAT (prowadząc inną działalność poza działalnością opodatkowaną VAT). Taka działalność fundacji powinna być, co do zasady, poza zakresem opodatkowania VAT. Jednakże w przypadku świadczenia przez fundację usług na rzecz spółek, w których posiada ona udziały (przykładowo w zakresie udzielania pożyczek czy też najmu powierzchni biurowej), należałoby się zastanowić, czy fundacja nie prowadzi jednak działalności opodatkowanej VAT lub zwolnionej.

Działalność na rzecz beneficjentów

Jak stanowi ustawa o fundacji, celem fundacji będą m.in. świadczenia na rzecz beneficjentów. Z majątku fundacji będzie można finansować koszty utrzymania, kształcenia, leczenia beneficjentów albo wydatki na cele statutowe organizacji pozarządowej prowadzącej działalność pożytku publicznego.

Przy opodatkowaniu VAT takich świadczeń ze strony fundacji wydaje się, że konieczna będzie analiza każdego przypadku w zależności od rodzaju świadczeń (pieniężne bądź niepieniężne, rzeczowe etc.).

W przypadku świadczeń pieniężnych nie ma wątpliwości, że pozostaną one poza opodatkowaniem VAT. Z kolei w odniesieniu do świadczeń rzeczowych lub usług (np. pokrycie kosztów leczenia) pojawiają się wątpliwości, czy fundacja działa w charakterze podatnika VAT czy jest to działalność tzw. statutowa (poza VAT). W konsekwencji przy nabyciu towarów lub usług wykorzystywanych do tych świadczeń może pojawić się problem z częściowym lub całkowitym odliczeniem VAT.

Konieczne wskazówki od ministerstwa

Po wejściu ustawy o fundacji w życie pojawi się z pewnością sporo pytań w zakresie jej funkcjonowania w praktyce. Ten artykuł został napisany w oparciu przede wszystkim o ustawę o fundacji i jej uzasadnienie. Niestety zasadniczo nie mówią one nic o opodatkowaniu VAT transakcji związanych z fundacją, oprócz tego, że odbywa się to w oparciu o krajowe przepisy ustawy o VAT. Te kwestie z pewnością wyjaśnią się z czasem, w szczególności poprzez praktykę stosowania przepisów. Możliwe też, że – jak to się ostatnio często zdarza – Ministerstwo Finansów wyda objaśnienia lub wskazówki w tym zakresie, kształtując prawo poza procesem legislacyjnym.

_____________________________________________________________________________

*Etap legislacyjny:

Ustawa o fundacji rodzinnej została już podpisana przez prezydenta i niedługo zostanie ogłoszona w Dzienniku Ustaw. Po upływie 3 miesięcy od jej ogłoszenia, czyli w połowie maja 2023 r., ustawa ta wejdzie w życie.