Dostawa i montaż nie zawsze świadczeniem kompleksowym
Podatnicy, których przedmiotem działalności jest świadczenie usług, mogą spotkać się z zagadnieniem tzw. świadczenia kompleksowego. Kwestia ta nie jest uregulowana wprost w przepisach ustawy o VAT i w praktyce może powodować liczne wątpliwości.
Problematyka świadczeń złożonych nie jest nowym zagadnieniem, lecz mimo to sprawia podatnikom wiele trudności interpretacyjnych. Dzieje się tak dlatego, że ustawa o VAT, ani regulacje unijne nie podają definicji świadczeń złożonych. Nie wskazują również przesłanek, które mogą zdecydować o zaistnieniu takiego świadczenia złożonego. Co więcej, w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i w interpretacjach organów podatkowych podkreśla się, że zasadą jest traktowanie każdego świadczenia jako odrębnego i niezależnego, natomiast uznanie świadczenia za złożone (kompleksowe) ma charakter zawsze wyjątkowy. Przede wszystkim ze świadczeniem złożonym będziemy mieć do czynienia, gdy jego elementy składowe są tak ściśle związane, że tworzą jedną nierozerwalną całość, że rozdzielenie poszczególnych elementów składowych miałoby sztuczny charakter.
Wyjątkowo problematyczna może być także sytuacja, w której poszczególne świadczenia składające się na świadczenie kompleksowe podlegają opodatkowaniu według różnych zasad. W przypadku bowiem uznania, że mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym, skutki podatkowe takiego świadczenia złożonego są jednolite dla całej grupy składających się na nie czynności. Oznacza to m.in., że stawka podatkowa, czy moment powstania obowiązku podatkowego dla całego świadczenia będzie ustalany jak dla świadczenia głównego.
Przedstawione wątpliwości w zakresie sposobu opodatkowania świadczeń złożonych były niedawno przedmiotem orzeczenia WSA w Poznaniu z dnia 11 stycznia 2018 roku (sygn. akt I SA/Po 891/17), w którym Sąd rozstrzygnął właśnie kwestię zasad kwalifikowania dostawy towaru i ewentualnego montażu tego towaru na gruncie ustawy o VAT. Sąd wskazał, że skoro przedmiotem łączącej strony umowy była dostawa towarów (a dopiero później nabywca niejako dodatkowo zdecydował się na jego montaż, który był de facto realizowany przez podmiot trzeci) to celem zawartej transakcji była jedynie dostawa towarów. Sąd wskazał również, że skoro dostawa towarów nastąpiła jako pierwsza, a następnie doszło do jego montażu (a dodatkowo te dwie czynności na gruncie ustawy o VAT wyodrębnione zostały w tak istotny sposób, że dla jednej z nich ustawa o VAT przewiduje odrębny sposób opodatkowania, tj. dla usług budowlanych, do których należy montaż), to nie można świadczeń tych zakwalifikować jako jedno świadczenie kompleksowe, tj. dostawę towarów, której podporządkowany jest montaż.
A jakie wnioski dla podatników? Należy zawsze oceniać w sposób możliwie zobiektywizowany cel umowy, ale również okoliczności realizowania/wykonywania poszczególnych usług. W tej sytuacji należy zawsze brać pod uwagę konsekwencje podatkowe i to już na etapie konstruowania modelu świadczonych usług, w tym negocjowania kontraktów z dostawcami bądź usługodawcami.