Analiza porównawcza dla pożyczek okiem organów skarbowych

Jak wynika z naszych doświadczeń, organy podatkowe podczas kontroli często zastępują analizę porównywalności przedstawieniem danych na temat oprocentowania wynikających z przeprowadzonego „procesu myślowego”. Na tej podstawie uznają, że oprocentowanie transakcji wewnątrzgrupowej jest nierynkowe, co umożliwia szacowanie dochodu podatnika.

Właśnie do takiego sposobu postępowania organów, odwołuje się wyrok WSA w Warszawie z 28 maja 2019 roku (III Sa/Wa 1777/18). Sąd przyznał, że bez przeprowadzenia szczegółowej analizy porównywalności nie może być mowy o kwestionowaniu rynkowości poziomu oprocentowania i szacowaniu dochodu podatnika.

Przedmiotem wyroku jest sprawa podatnika, który sfinansował inwestycję w centrum handlowe poprzez pożyczkę udzieloną przez podmiot powiązany. W toku prowadzonego postępowania organy podatkowe zakwestionowały rynkowość oprocentowania tej pożyczki. Oszacowały wysokość oprocentowania (a co za tym idzie odsetek) w znacznie niższej wysokości. Istotą sporu w sprawie był sposób prowadzenia postępowania podatkowego, w szczególności szacowania rynkowego poziomu oprocentowania przez organy podatkowe, który zdaniem spółki istotnie odbiegał od zasad wynikających z przepisów.

Organ podatkowy I instancji stwierdził, że w ogóle nie jest zobowiązany do przeprowadzenia analizy porównywalności, o której mowa w § 6 Rozporządzenia (¹), gdzie opisane są kryteria porównywalności i etapy analizy. Jego zdaniem sposób badania rynkowości pożyczek reguluje § 21 Rozporządzenia. Organ ten podważył rynkowość odsetek w oparciu o dowody zebrane z publicznie dostępnych źródeł, bez przeprowadzenia analizy porównawczej (m.in. w oparciu o dane statystyczne NBP). Organ II instancji wprawdzie przyznał, że analiza porównywalności musi być przeprowadzona,  ale przeprowadził taką analizę w formie „procesu myślowego”, który wg. niego nie musi zostać nawet udokumentowany.

1. Metodologia analizy

Sąd w wyroku skrytykował metodologię przeprowadzenia postępowania a w szczególności „analizy porównawczej” przez organy obu instancji. Stwierdził, że aby móc ocenić rynkowość oprocentowania organ podatkowy musi przeprowadzić analizę porównywalności zgodnie z § 6 Rozporządzenia. Obowiązek takiej analizy wynika wprost z przepisów Rozporządzenia. Dodatkowe zasady prowadzenia postępowania dotyczące kredytów i pożyczek reguluje § 21 Rozporządzenia. W tej części wskazane są m. in. szczegółowe kryteria porównywalności jakie powinny zostać uwzględnione przy przeprowadzaniu analizy dla transakcji pożyczek.

Zdaniem sądu w szczegółowo uregulowane poszczególne etapy przeprowadzenia analizy porównawczej powinny zostać uwzględnione w badaniu rynkowości, również takim przeprowadzanym dla transakcji finansowych. Sąd wskazał, że organy nie dokonały takiej analizy, podał przykładowo brak szczegółowej analizy ryzyk ponoszonych w związku z nabyciem centrum handlowego czy brak podstawowej analizy dotyczącej samej inwestycji. Mimo że podatnik wielokrotnie wskazywał na specyficzne cechy transakcji, to organy podatkowe nie wzięły ich pod uwagę.

2. Oferty od banków

Sąd krytycznie odniósł się również do metodologii gromadzenia danych porównawczych w oparciu ozapytania wysyłane do banków. Tu również sąd odniósł się do braku analizy warunków transakcji. Kontrolujący nie był, zdaniem sądu, w stanie wskazać bankom właściwych kryteriów, kluczowych z punktu widzenia decyzji o udzieleniu pożyczki oraz o poziomie wynagrodzenia. Sąd wskazał na bardzo szeroki przedział (górna granica była 8-krotnością dolnego), co jego zdaniem wskazuje, że odpowiedzi od banków dotyczyły bardzo różnych kredytów.

3. Minimalny poziom odsetek

Sąd odniósł się także do określenia wartości „na podstawie najniższych odsetek, jakie dany podmiot musiałby zapłacić podmiotowi niezależnemu za uzyskanie kredytu na podobny okres w porównywalnych warunkach”. Sąd wskazał, że ten przepis zakłada porównywalność kredytów/pożyczek do badanej transakcji i podkreślił, że taka sytuacja nie miała miejsca w badanej sprawie.

Naszym zdaniem omawiany wyrok jest niezwykle istotny. Mamy nadzieje, że stanowisko WSA przełoży się na metodologię stosowaną w postępowaniach dotyczących rynkowości transakcji finansowych i powstrzyma silną tendencję do uproszczeń i pomijania istoty transakcji kontrolowanych, z czym dość często mierzą się podatnicy

***

(¹) Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 10 września 2009 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych.