Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w VAT u małego podatnika

Na gruncie przepisów ustawy o VAT, obowiązek podatkowy na zasadach ogólnych powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi (z pewnymi zastrzeżeniami). Niemniej jednak, instytucja małego podatnika VAT w polskim prawie przewiduje pewne przywileje podatkowe, także w zakresie rozliczania podatku VAT. Przechodząc do tematu, na początek warto zdefiniować, kim jest mały podatnik podatku VAT.

Definicja małego podatnika

Art. 2 ust. 25 ustawy o VAT, określa małego podatnika jako podatnika podatku od towarów i usług, który spełnia następujące kryteria:

1. którego wartość sprzedaży (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 000 000 euro (przed 1 lipca 2023 r. limit określający małego podatnika VAT wynosił 1 200 000 mln euro),
2. który prowadzi przedsiębiorstwo maklerskie, zarządza funduszami inwestycyjnymi, zarządza alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi, jest agentem, zleceniobiorcą lub inną osobą świadczącą usługi o podobnym charakterze, z wyjątkiem komisu – a kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzenia za wykonane usługi (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 45 000 euro

– przy czym przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

Obowiązek podatkowy u małych podatników – metoda kasowa

Ustawodawca, zgodnie z art. 21 ustawy o VAT, umożliwia małemu podatnikowi wybór tzw. metody kasowej rozliczania podatku VAT. Wówczas obowiązek podatkowy determinuje:

• dzień otrzymania całości lub części zapłaty – w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podatnika zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny,

lub

• dzień otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 180 dnia, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi – w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT.

Otrzymanie części zapłaty spowoduje powstanie obowiązku w odniesieniu do tej części.

W praktyce powyższe oznacza, że dzień dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi nie będzie miał wpływu na powstanie obowiązku podatkowego – mały podatnik nie będzie zobligowany do wykazania VAT należnego tak długo dopóki nie otrzyma płatności od kontrahenta. To znaczne ułatwienie przewidziane przez przepisy ustawy o VAT pozwoli na zachowanie płynności finansowej, które może być nie lada wyzwaniem dla małych podatników.

Należy pamiętać, że stosowanie metody kasowej ma charakter dobrowolny. Mały podatnik decydując się na skorzystanie z preferencyjnego sposobu rozliczania podatku VAT ma obowiązek zawiadomić na piśmie (na formularzu VAT-R) naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca miesiąca poprzedzającego okres, za który będzie stosował metodę kasową.

Warto zaznaczyć, że przepisy przewidują możliwość rezygnacji, jednak nie wcześniej niż po upływie 12 miesięcy rozliczania metodą kasową,. Należy wówczas złożyć aktualizację formularza VAT-R do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do końca kwartału, w którym podatnik stosował tę metodę.

Obowiązki dokumentacyjne

Metoda kasowa może prowadzić do znacznego ułatwienia rozliczeń VAT w przedsiębiorstwie, jednakże ustawodawca nałożył dodatkowe obowiązki w zakresie prawidłowego dokumentowania sprzedaży.

Stosując metodę kasową mały podatnik ma obowiązek:

• oznaczania faktur sprzedaży wyrazami „metoda kasowa” – zgodnie z zapisem w art. 106e ust 16b. Zapis ten jest informacją dla nabywcy, że sprzedawca stosuje metodę kasową, a to z kolei oznacza, że nabywca ma prawo do odliczenia VAT z faktury opatrzonej tym oznaczeniem dopiero w okresie dokonania płatności;
• składania deklaracji VAT za okresy kwartalne.

Kwartalna deklaracja JPK_VAT

Mały podatnik, rozliczając podatek VAT metodą kasową, jest zobowiązany do składania kwartalnych deklaracji JPK_VAT – w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale. W praktyce oznacza to, że rozliczenie podatku VAT u takiego podmiotu odbywa się 4 razy w roku – zamiast 12. Należy pamiętać, że sama część ewidencyjna JPK, niezmiennie powinna być składana za każdy miesiąc.

Co ważne, również w tym przypadku ustawa o VAT przewidziała wyjątki od reguły. W art. 99 ust 3a ustawodawca wylicza, że z zeznań kwartalnych nie skorzystają podatnicy którzy:

• są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni przez okres 12 miesięcy począwszy od miesiąca, w którym dokonana została rejestracja;
• w danym kwartale lub w poprzedzających go 4 kwartałach dokonali dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy (są to m.in. paliwa, metale szlachetne, smartfony, usługi budowlane) – na kwotę min. 50 000 zł netto miesięcznie, lub
• w danym kwartale dokonali importu towarów na zasadach określonych w art. 33a ust. 1 (zasady te przewidują rozliczenie podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej)
• w przypadku których w danym kwartale stwierdzono, że wbrew obowiązkowi ustawy Prawo przedsiębiorców, nie zapewniali możliwości dokonywania zapłaty przy użyciu instrumentu płatniczego, w którym działalność gospodarcza jest faktycznie wykonywana.

Wyłączenia od metody kasowej

Jak przewidziano w ustawie o VAT, metoda kasowa nie jest dostępna dla każdego małego podatnika. Zgodnie z art. 21 ust 6 pkt 2, metody kasowej nie stosuje się do:

1. Transferu bonów jednego przeznaczenia, określonego w art. 8a ust. 1 i 3.
2. Wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów czy przemieszczenia towarów do magazynu konsygnacyjnego w celu ich późniejszej dostawy.
3. Sprzedaży na odległość towarów przy użyciu interfejsu elektronicznego, dokonywanej na rzecz podatnika ułatwiającego dostawy towarów oraz przez tego podatnika.

Wówczas mały podatnik jest zobowiązany do rozliczania VAT na zasadach ogólnych.

Utrata prawa do rozliczania metodą kasową

Począwszy od miesiąca następującego po miesiącu przekroczenia limitu sprzedaży dla małego podatnika, podatnik traci prawo do rozliczania metodą kasową.

Jednakże należy mieć na uwadze, że utrata prawa do metody kasowej odnosi się do sprzedaży dokonanej po przekroczeniu limitu. Oznacza to, że jeżeli podatnik, będąc jeszcze małym podatnikiem i stosując metodę kasową nie otrzymał zapłaty za towary lub usługi sprzedane w tym okresie, ma prawdo do zastosowania metody kasowej w odniesieniu do ówczesnej sprzedaży, nawet gdy w momencie rozliczania podatku utracił już status małego podatnika.

Tożsama zasada obowiązuje w przypadku dobrowolnej rezygnacji z metody kasowej – pomimo, że podatnik nie rozlicza się już metodą kasową, to do sprzedaży dokonanej w czasie stosowania tej metody obowiązuje zasada metody kasowej nawet po momencie rezygnacji i wejścia w życia ogólnych zasad rozliczania.

Metoda kasowa a podatek naliczony

Mały podatnik, decydując się na metodę kasową rozliczania podatku VAT, musi pamiętać, że nie pozostaje ona bez wpływu na okres raportowania podatku naliczonego. Bowiem zgodnie z art. 86 ust. 10e, stosując metodę kasową, prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony  w odniesieniu do nabytych przez małego podatnika towarów i usług, w okresie stosowania przez niego metody kasowej, powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik uregulował płatność za dokonane zakupy. Tak jak w przypadku rozliczania podatku należnego – tutaj również odchodzi się od ustalania prawa do odliczenia na podstawie daty nabycia towaru lub usługi.