Kto składa formularz TPR po połączeniu spółek?

Dynamicznie zmieniająca się sytuacja gospodarcza, nieustanny rozwój konkurencji w większości branż i wzrost kosztów stanowią dla przedsiębiorstw nie lada wyzwanie. W celu utrzymania, bądź poprawy pozycji rynkowej lub też zminimalizowania kosztów działalności, grupy kapitałowe decydują się np. na połączenie spółek. Choć sam proces łączenia się spółek jest uregulowany przepisami KSH, to przedsiębiorstwa koncentrując się na wypełnieniu obowiązków prawnych, administracyjnych i księgowych, powinny również pamiętać o wypełnieniu obowiązków z zakresu cen transferowych.

Jeżeli transakcje spółki przejmowanej podlegają obowiązkom dokumentacyjnym i sprawozdawczym TP, to która za spółek uczestniczących w połączeniu składa TPR dotyczący spółki przejętej – spółka przejmująca czy przejmowana, a może obie? Co mówi nam nowy informator TPR za 2022 rok i jak to zrobić według nowego wzoru formularza TPR?

Nowy formularz i nowy informator TPR za 2022 rok – stare podejście, ale nowe problemy techniczne

W przypadku formularzy TPR składanych po połączeniu spółek, które nastąpiło przed 2022 rokiem, sytuacja jest jasna. Zgodnie z publikowanymi przez Ministerstwo Finansów poprzednimi edycjami informatora TPR na lata 2019-2021, sposób złożenia formularza TPR zależny był od tego, czy połączenie nastąpiło z zamknięciem ksiąg rachunkowych spółki przejmowanej, czy bez ich zamknięcia. W przypadku gdy księgi rachunkowe nie zostały zamknięte, transakcje kontrolowane realizowane w okresie sprawozdawczym zarówno przez spółkę przejmowaną, jak i spółkę przejmującą, ujmowane były w jednym formularz TPR składanym przez spółkę przejmującą. Natomiast jeżeli księgi rachunkowe zostały zamknięte, to transakcje realizowane przez spółkę przejmowaną w okresie do momentu połączenia, wykazywane były w oddzielnym formularzu TPR dotyczącym tej spółki, składanym przez jej następcę prawnego czyli spółkę przejmującą.

Jak jednak w sytuacji połączenia spółek prawidłowo złożyć formularz TPR według nowego wzoru, który obowiązuje za 2022 rok? Ministerstwo Finansów pod koniec grudnia ubiegłego roku opublikowało zaktualizowany informator TPR, uwzględniający zmiany które wynikają z nowej struktury formularza TPR. Zgodnie z nowym informatorem TPR za 2022 rok, niezmienna pozostała kwestia zróżnicowania podmiotu składającego TPR w zależności od tego, czy połączenie nastąpiło bez zamykania ksiąg rachunkowych spółki przejmowanej, czy też zostały one zamknięte. W pierwszym przypadku, analogicznie jak w ubiegłych latach, formularz TPR za 2022 rok składany jest wyłącznie przez spółkę przejmującą. Natomiast spółka przejmująca w TPR za jej rok podatkowy nie ujmuje transakcji realizowanych przez spółkę przejmowaną do momentu połączenia, jeżeli księgi rachunkowe spółki przejmowanej zostały zamknięte. Niemniej nie skutkuje to zwolnieniem z obowiązku zaraportowania tych transakcji, należy je wykazać w odrębnym formularzu TPR dotyczącym spółki przejętej. Zatem w odniesieniu do nowego formularza TPR za 2022 rok, nie wprowadzono zmian merytorycznych dotyczących podmiotu składającego informację w odniesieniu do spółki przejętej. Ale jak to technicznie zrobić według nowego wzoru formularza TPR?

Nie tak łatwo – techniczne aspekty składania TPR po połączeniu spółek

Jak wiadomo teoria podstawą dobrej praktyki, a rzeczywistość nierzadko od niej odbiega. Nowy wzór TPR, obowiązujący za okres rozpoczynający się po 31 grudnia 2021 roku, nie przewiduje odrębnych sekcji z danymi podmiotu, który składa TPR oraz którego dotyczy informacja. W praktyce oznacza to, że nie ma technicznej możliwości, aby spółka przejmująca wskazała w formularzu, że składany formularz dotyczy spółki przejmowanej. W związku z tym wątpliwości podatników budzi techniczny aspekt składania TPR za spółkę przejmowaną.

Jak więc spółka przejmująca powinna wypełnić obowiązek sprawozdawczy biorąc pod uwagę techniczny brak sekcji z danymi podmiotu, który składa informację? Ponieważ informator TPR nie przynosi oczywistych odpowiedzi i gotowych rozwiązań, zachęcamy do kontaktu z ekspertami MDDP, którzy pomogą w wypełnieniu obowiązków TP.

Techniczna kwestia złożenia TPR dotyczącego spółki przejmowanej może się wydawać jeszcze trudniejsza, gdy spółką przejmującą jest podmiot zagraniczny, a polska spółka przejmowana z dnia na dzień przestaje istnieć. Czy wtedy zagraniczna spółka przejmująca, nawet jeżeli nie jest objęta obowiązkiem sprawozdawczym na gruncie polskich przepisów TP, powinna złożyć formularz TPR dotyczący polskiej spółki przejętej? O ile obowiązki z zakresu TP nie zostaną wypełnione, powstaje tu duże ryzyko dla członków zarządu spółki przejmowanej, ale też innych osób odpowiedzialnych za sprawy finansowe spółki.

Wątpliwości pojawiają się zatem w zakresie momentu składania TPR po połączeniu spółek. Złożenie formularza TPR przed momentem przejęcia byłoby niezasadne z uwagi na trwający rok podatkowy, z kolei po tej dacie byłoby niemożliwe w związku z wykreśleniem spółki przejmowanej z KRS. W przypadku gdy spółka już nie istnieje, nie ma możliwości udzielenia pełnomocnictwa UPL-1 wymaganego do podpisania informacji TPR. Jak zatem postąpić w takiej sytuacji? Podobnych wątpliwości jest więcej, a odpowiedzi nie są jednoznaczne. Niemniej jednak odpowiedzialność za wypełnienie obowiązków cen transferowych spoczywa na osobach odpowiedzialnych za sprawy spółki przejętej i przejmującej, czyli głównie na ich członkach zarządu. Nawet jeżeli spółka przejęta już nie istnieje, to w przypadku weryfikowania przez organy podatkowe rynkowości transakcji za okres przed połączeniem, odpowiedzialnością karno-skarbową są objęci członkowie zarządu, którzy wówczas pełnili swoje funkcje w spółce przejętej. Zaś spółka przejmująca z dniem połączenia staje się następcą prawnym spółki przejmowanej, a więc wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej. Zatem za niedopełnienie obowiązków TP po połączeniu spółek odpowiadają również członkowie zarządu spółki przejmującej.

I tu przypominamy, że standardowo termin na złożenie formularza TPR do urzędu skarbowego upływa z końcem 11 miesiąca po zakończeniu roku podatkowego podatnika (także wówczas, gdy rok podatkowy był skrócony). Dlatego w przypadku połączeń spółek z zamknięciem ksiąg, które miały miejsce w pierwszym kwartale 2023 roku, to ostatni dzwonek na wypełnienie obowiązków sprawozdawczych i dokumentacyjnych TP za 2023 rok. Warto pamiętać, że nowy wzór formularza TPR zawiera oświadczenie TP, w którym podatnik potwierdza sporządzenie dokumentacji TP i rynkowość transakcji. W związku z tym warto przyjrzeć się połączeniom spółek realizowanym w grupach w 2023 roku, czy dla tych transakcji nie powinna być przygotowana lokalna dokumentacja cen transferowych (której częścią, poza nielicznymi wyjątkami, jest też analiza cen transferowych tzw. benchmark).

Dodatkowe wyzwania – problematyczna restrukturyzacja TP

Wątpliwości podatników budzą nie tylko aspekty techniczne złożenia TPR dotyczącego spółki przejmowanej i transakcji przez nią realizowanych. Transakcja połączenia spółek wiąże się z dodatkowymi wyzwaniami – czy samą transakcję połączenia także należy wykazać w formularzu TPR, a jeżeli tak, to jak ją prawidłowo zaraportować?

Jeśli wartość transakcji połączenia spółek przekracza ustawowy próg dokumentacyjny, to sama transakcja połączenia także wymaga ujęcia w TPR. Ale jak? Jeżeli dana transakcja spełnia definicję restrukturyzacji w rozumieniu Rozporządzania TP, to należy ją wykazać w TPR pod kodami kategorii transakcji dotyczącymi restrukturyzacji. Jeśli natomiast transakcja nie spełnia warunków dotyczących restrukturyzacji, to powinno się ująć w informacji TPR za pomocą innych kodów, najbardziej odpowiadających przedmiotowi transakcji. Prawidłowa kwalifikacja połączenia spółek wymaga każdorazowo przeanalizowania i oceny. Już na etapie planowania transakcji połączenia spółek warto kompleksowo przeanalizować kwestię, a także skutki transakcji na gruncie przepisów w zakresie cen transferowych. Pozwoli to na świadome zaadresowanie kwestii mogących budzić wątpliwości po stronie organów podatkowych i zabezpieczenie się przez ryzykiem podważenia zasadności i rynkowości transakcji.