Rzecznik generalna TSUE daje wskazówki w sprawie opodatkowania VAT nielegalnego poboru energii – opinia w sprawie C-677/21 Fluvius Antwerpen

W dniu 12 stycznia 2023 roku Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wydał opinię rzecznik generalnej J.Kokott, w której stwierdza ona, że w świetle przepisów Dyrektywy VAT nielegalny pobór energii stanowi odpłatną dostawę towarów dla potrzeb VAT, jeżeli należne zgodnie z prawem wynagrodzenie jest uzależnione od zużycia.

Polska praktyka w zakresie opodatkowania nielegalnego poboru energii

Choć w przeszłości występowały stanowiska zgodne z powyżej przytoczonym zdaniem rzecznik generalnej, to obecnie wśród polskich organów i sądów dominuje pogląd, zgodnie z którym opłaty z tytułu nielegalnego poboru energii elektrycznej nie podlegają opodatkowaniu VAT (patrz. np. wyrok NSA z 25 sierpnia 2010 r., sygn. I FSK 1259/09 lub wyrok WSA w Warszawie z 20 lutego 2019 r., sygn. III SA/Wa 1255/18).

W przypadku nielegalnego poboru energii lub paliwa polskie prawo energetyczne umożliwia przedsiębiorstwom energetycznym dochodzenie odszkodowania na zasadach ogólnych lub pobranie od odbiorcy opłaty za nielegalny pobór energii zgodnie z przepisami rozporządzeń w sprawie szczegółowych zasad kształtowania i kalkulacji taryf. Zasadniczo opłaty te kalkulowane są w oparciu o kilkukrotnie powiększone stawki taryf stosowane przez dane przedsiębiorstwo i rzeczywistą możliwość poboru energii lub paliwa.

W związku z powyższym w polskich stanowiskach pojawia się argumentacja, że celem opłaty nie jest jedynie zwrot należności za dostarczoną energię, ale także rekompensata za szkody poniesione w związku z nielegalnym poborem. Wobec powyższego, zdaniem organów i sądów, taka opłata z uwagi na swój charakter i sposób ustalania zbliżona jest do kary umownej uregulowanej w art. 485 kodeksu cywilnego, a tym samym nie może być traktowana jako wynagrodzenie za dostarczany towar.

Dodatkowo polskie sądy stwierdzają, że aby mówić o podlegającej opodatkowaniu dostawie towarów musi istnieć po stronie dostawcy działanie wskazujące na jego wolę przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Pomimo że zdarzały się wyłomy od powyższej linii interpretacyjnej, to kwestia opodatkowania VAT nielegalnego poboru energii wydawała się zasadniczo jasna. To się może jednak wkrótce zmienić w związku z belgijską sprawą C-677/21 Fluvius Antwerpen prowadzoną przed Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Czego dotyczy sprawa?

Osoba fizyczna (dalej: X) została pozwana przez belgijskiego operatora sieci dystrybucyjnej energii elektrycznej oraz gazu, Fluvius Antwerpen (dalej: Spółka), za zużycie energii elektrycznej. Spółka dostarczała X energię elektryczną w związku z prawnym obowiązkiem świadczenia usługi publicznej, przy czym X uzyskiwał energię w sposób oszukańczy, bez zawarcia umowy z komercyjnym dostawcą energii. Spółka miała obciążyć X doliczając VAT do opłaty ustalonej w oparciu o zużycie energii.

Od 2018 flamandzkie przepisy prawa energetycznego wprost wskazują, że rekompensata pobierana za bezprawnie uzyskaną korzyść powinna obejmować podatki, opłaty i VAT. Sąd krajowy miał jednak wątpliwości czy przepisy te są zgodne z Dyrektywą VAT, w związku z czym skierował do Trybunału pytanie m.in. o to, czy bezumowny pobór energii stanowi dostawę towarów, polegającą na przeniesieniu prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel?

Opinia Rzecznik

Rzecznik generalna uznała, że wymogi istnienia opodatkowanej odpłatnej dostawy towarów są spełnione – miejscem dostawy była Belgia, Spółka podlegała opodatkowaniu VAT, energia elektryczna powinna być traktowana jako towar, w momencie jej poboru przez X prawo do dysponowania rzeczą zostało przeniesione ze Spółki na X, a Spółka otrzymała wynagrodzenie.

Zdaniem rzecznik, obiektywnie Spółka, choć nie chciała, dostarczyła towary (energię elektryczną) na rzecz X. W zamian za to X musi zapłacić kwotę pieniężną zależną od ilości zużytej energii elektrycznej, a więc dostawa ta miała miejsce odpłatnie.

Odnosząc się do orzecznictwa Trybunału w sprawach, w których to dostawca działał nielegalnie, J. Kokott zauważyła, że nie należy różnicować transakcji legalnych i nielegalnych pod kątem konsekwencji podatkowych, z wyjątkiem sytuacji w których ze względu na szczególne cechy konkretnych towarów nie ma możliwości konkurencji między legalnym a nielegalnym sektorem gospodarki. Z racji tego, że energia elektryczna nie jest towarem, którego obrót jest zakazany ze względu na jego charakter lub cechy, to legalna i nielegalna dostawa energii elektrycznej powinny być traktowane dla celów VAT w ten sam sposób.

Za tożsamym traktowaniem legalnej i nielegalnej dostawy energii, zdaniem rzecznik, przemawia także to, że VAT jest podatkiem od konsumpcji, zaś nielegalnie zużyta energia elektryczna jest korzyścią konsumpcyjną, za którą X musi zapłacić. Natomiast wydatek poniesiony na konsumpcję towaru powinien być zasadniczo opodatkowany.

Rzecznik stwierdziła także, że wystarczy jakikolwiek stosunek prawny między dostawcą a nabywcą i choć zazwyczaj wynika on z umowy między stronami, to może on być także ustawowy. Jej zdaniem czynnikiem decydującym jest bezpośredni związek między płatnością pieniężną a konkretnym dobrem konsumpcyjnym, w szczególności że Trybunał potwierdzał w przeszłości istnienie np. odpłatnej usługi, nawet jeśli wynagrodzeniem była tzw. „kara umowna” z powodu przedwczesnego rozwiązania umowy (patrz np. wyrok TSUE z dnia 22 listopada 2018 r., C-295/17 MEO – Serviços de Comunicações e Multimédia SA. lub z dnia 20 stycznia 2022 r., C-90/20 Apcoa Parking Danmark).

Potencjalne konsekwencje rozstrzygnięcia sprawy przed TSUE

Przede wszystkim należy pamiętać, że Trybunał może orzec odmiennie od stanowiska przedstawionego przez rzecznik Kokott. W takim przypadku orzeczenie będzie prawdopodobnie potwierdzało obecnie dominującą w Polsce praktykę w zakresie braku opodatkowania VAT nielegalnego poboru energii.

Jeśli jednak TSUE przychyli się do argumentów rzecznik generalnej, istnieje ryzyko, że orzeczenie zburzy obecny porządek i będzie może mieć istotne skutki dla przedsiębiorstw energetycznych stosujących się do przyjętej w Polsce praktyki.