Kiedy wykazać rabat pośredni w rozliczeniach VAT?

Rabat pośredni jest sytuacją o tyle nietypową, że jest wypłacany przez podmiot z którym nabywca nie nawiązał bezpośrednich stosunków gospodarczych (np. producent wypłaca go nie hurtownikowi, ale sprzedawcy detalicznemu). Ponadto, choć dla jego udokumentowania stosuje się noty, to ma wpływ na rozliczenia VAT. Co istotne, po stronie sprzedawcy udzielającego rabatu nie stosuje się przepisów wprowadzonych pakietem SLIM VAT dotyczących faktur korygujących. Natomiast po stronie nabywcy otrzymującego rabat pośredni organy podatkowe negują wieloletnią praktykę rynkową i uzależniają moment jego ujęcia (obniżenia podatku naliczonego) przez nabywcę od okresu ustalenia i spełnienia warunków korekty. Jest to podejście kontrowersyjne i może rodzić spory z organami w zakresie momentu rozliczenia rabatów pośrednich.

Przyczyną tych problemów jest wejście w życie tzw. Pakietu SLIM VAT, który od 1.1.2021 r. ustalił nowe zasady w zakresie ujmowania faktur korygujących po stronie sprzedawcy, jak i nabywcy.

W odniesieniu do nabywcy towarów lub usług art. 86 ust. 19a ustawy o VAT wskazuje, że jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym:

• warunki obniżenia podstawy opodatkowania lub kwoty podatku wykazanego na fakturze zostały uzgodnione – jeżeli przed upływem tego okresu rozliczeniowego te warunki zostały spełnione,
• te warunki zostały spełnione – jeżeli zostały spełnione po upływie okresu rozliczeniowego, w którym te warunki zostały uzgodnione.

Zgodnie natomiast z dominującą przed 2021 r. praktyką, która była również potwierdzana w interpretacjach indywidualnych, sprzedawca i nabywca ujmowali w swoich rozliczeniach VAT rabaty pośrednie w okresie ich wypłacenia lub potrącenia (na zasadzie kasowej). Również stosowanie not w celu ich udokumentowania było powszechnie akceptowane.

Wspólnym mianownikiem dla stanowiska organów podatkowych dotyczących przepisów obowiązujących do końca 2020 r. oraz stanu prawnego po wejściu w życie pakietu SLIM VAT z początkiem 2021 r. jest uznanie, że chociaż nabywca nie otrzymuje faktury korygującej z tytułu rabatu pośredniego, ma obowiązek obniżenia podatku naliczonego. Twierdzenie to nie budzi wątpliwości, a taka praktyka była stosowana od wielu lat.

Niestety, po wprowadzeniu przepisów w ramach pakietu SLIM VAT, organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych wymagają stosowania przez nabywcę otrzymującego rabat pośredni art. 86 ust. 19a ustawy o VAT i tym samym obniżenia podatku naliczonego z uwzględnieniem momentu uzgodnienia i spełnienia warunków korekty. Organy podatkowe uznają więc, że tej samej zasadzie rozliczania podlegają zarówno zdarzenia gospodarcze dokumentowana fakturą korygującą, jak też które wynikają z not księgowych. Naszym zdaniem jest to pogląd błędny, ponieważ odwołujące się wzajemnie do siebie regulacje o ujmowaniu faktury korygujących in minus po stronie sprzedawcy i nabywcy nie regulują ujmowania not. W szczególności art. 86 ust. 19a wprost odwołuje się do art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, który mówi o wystawieniu faktury korygującej. Skoro takiej faktury korygującej nie wystawia się przy rabatach pośrednich, to nie ma podstaw do stosowania obu tych przepisów.

Wprawdzie organy podatkowe uznają, że spółka otrzymująca rabat pośredni może rozliczyć go w miesiącu otrzymania, to jednocześnie w interpretacjach wskazano,że za ten miesiąc warunki zostaną uzgodnione, a wcześniej spełnione (np. interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: z 1 lutego 2022 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.842.2021.2.MK, z 10 czerwca 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.185.2022.3.AB, z 27 października 2022 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.330.2022.3.JK). W niektórych sytuacjach oznacza to, że nawet akceptując stanowisko organów podatkowych o stosowaniu art. 86 ust. 19a ustawy o VAT, w dalszym ciągu możliwe jest kasowe ujmowanie rabatu pośredniego, jeśli okres uzgodnienia warunków i otrzymania rabatu będą zbieżne.

Wydaje się jednak, że organy podatkowe wydając te interpretacje niewłaściwe odczytały sekwencję zdarzeń. Należy raczej uznać, że w przypadku rabatów pośrednich najpierw następuje uzgodnienie warunków korekty (np. w umowie, porozumieniu), a potem ich spełnienie, a nie odwrotnie.

Poglądy organów podatkowych wskazują na istnienie ryzyka po stronie nabywcy w zakresie tego, że zbyt późno obniżył podatek naliczony na skutek otrzymania rabatu pośredniego. Oznacza to dla niego powstanie zaległości podatkowej ze wszystkimi tego konsekwencjami. Warto przeanalizować poszczególne sytuacje, aby ograniczyć ryzyko poprzez modyfikację postanowień umownych..