Ulga na powrót – przeniesienie rezydencji podatkowej do Polski

1 stycznia 2022 r. do polskiego porządku prawnego wprowadzona została tzw. „ulga na powrót”. Zwolnienie uchwalone zostało w celu zachęcenia podatników do powrotu z emigracji zarobkowej i osiedlenia się na terytorium Polski. Polskie przepisy podatkowe nigdy wcześniej nie regulowały podobnej preferencji podatkowej, stąd zwolnienie dające oszczędności podatkowe budzi wśród podatników wiele wątpliwości i niewątpliwie zasługuje na uwagę.

Potoczna nazwa zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o PIT wskazywać mogłaby, że ulga ta dotyczy jedynie polskich obywateli powracających do Polski. Jednak, jak wynika z przepisów, ulga ta dotyczy również cudzoziemców, którzy po 1 stycznia 2022 r. przenieśli swoją rezydencję podatkową do Polski, a nigdy wcześniej w Polsce nie zamieszkiwali. Wątpliwości dotyczące „ulgi na powrót” oraz jej stosowania na bieżąco wyjaśniane są przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w indywidualnych interpretacjach podatkowych.

W interpretacji indywidualnej z dnia 8 lipca 2022 r. sygn. 0114-KDIP2-1.4011.454.2022.1.PD Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wyjaśnił, że możliwość skorzystania z „ulgi na powrót” uwarunkowana jest posiadaniem przez podatnika miejsca zamieszkania za granicą przez trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił on miejsce zamieszkania na terytorium Polski, a nie posiadaniem przez ten okres zagranicznej rezydencji podatkowej.

Sprawa dotyczyła obywatelki Polski, która wyjechała do Niemiec w maju 2019 r. i za lata 2019-2021 uważana była za niemieckiego rezydenta podatkowego. Zdaniem podatniczki miała ona prawo do skorzystania z „ulgi na powrót” w związku z faktem, że wróciła do Polski w maju 2022 r. i posiadała niemiecką rezydencję podatkową przez okres trzech lat.

Organ uznał natomiast, że stanowisko przedstawione w interpretacji jest nieprawidłowe. Dyrektor KIS wyjaśnił, że „ulga na powrót” przysługuje pod warunkiem, że podatnik nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Polski w okresie obejmującym trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Polski, a nie pod warunkiem posiadania przez ten okres zagranicznej rezydencji podatkowej. Natomiast w przedstawionym stanie faktycznym od momentu wyjazdu podatnika za granicą nie minęły trzy lata kalendarzowe poprzedzające 2022 rok.

Rezydent podatkowy

„Ulga na powrót” dotyczy podatników, którzy w wyniku przesiedlenia nabywają polską rezydencję podatkową. Zgodnie z przepisami ustawy o PIT osoby fizyczne, które posiadają miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Za osobę posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce uważa się osobę fizyczną, która:

• posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
• przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Źródła przychodów

Możliwość zastosowania „ulgi na powrót” zastrzeżona została licznymi oraz skomplikowanymi warunkami. Omawiane zwolnienie może zostać przez podatnika, który otrzymuje przychody z następujących źródeł:

1. ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej i spółdzielczego stosunku pracy,
2. z umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8,
3. z działalności gospodarczej opodatkowanej według skali podatkowej, 19% podatkiem liniowym, stawką 5% (tzw. ulga IP Box) oraz ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych,
4. z zasiłku macierzyńskiego.

Wszystkie pozostałe przychody nie będą uprawniały podatnika do skorzystania z ulgi. Katalog źródeł przychodów, do których podatnik ma możliwość zastosowania zwolnienia został rozszerzony o zasiłek macierzyński poprzez wejście w życie nowelizacji ustawy o PIT tzw. „Polskiego Ładu 2.0.”.

Okres stosowania zwolnienia

Podatnik ma prawo zastosować zwolnienie w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych. Osoba przenosząca do Polski miejsce swojego zamieszkania ma prawo do wyboru momentu, w którym zacznie korzystać z ulgi. Okres ten liczony może być w dwojaki sposób, tj.:

• od początku roku, w którym podatnik przeniósł miejsce zamieszkania do Polski, lub
• od początku roku następnego.

Zwolnieniu podlegają przychody uzyskane po przeniesieniu miejsca zamieszkania do Polski, tj. z roku zmiany rezydencji/roku następnego oraz lat następnych. Do wynagrodzeń uzyskanych przed momentem zmiany rezydencji podatkowej nie będzie mogła zostać zastosowana „ulga na powrót”.

Podatnik ma możliwość skorzystania z ulgi jednokrotnie. Jeżeli podatnik w trakcie upływających czterech lat wyprowadzi się z Polski i przestanie korzystać ze zwolnienia, a następnie ponownie przeniesie swoją rezydencję do Polski to nie będzie miał możliwości ponownego skorzystania z „ulgi na powrót”. Wyłączenie możliwości zastosowania ulgi dotyczy wszystkich podatników, także tych, którzy nie wykorzystali zwolnienia w pełnej wysokości.

Wysokość przysługującej ulgi

Zwolnienie obejmuje przychody do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł. Zwolnienie obejmuje całość przychodów podatnika, tj. przychody uzyskane na terytorium Polski, a także przychody uzyskane za granicą. Podatnikom niezależnie od skorzystania z „ulgi na powrót” przysługuje również kwota wolna od podatku.

Należy zauważyć, że suma przychodów zwolnionych od podatku w ramach PIT-0 („ulgi na powrót”, „ulgi dla młodych”, „ulgi dla rodzin 4+” oraz „ulgi dla pracujących seniorów”) nie może przekroczyć rocznie kwoty 85 528 zł. Oznacza to więc, że jeżeli podatnik wykorzysta w pełnej wysokości jedną z przysługujących mu ulg to nie ma możliwości skorzystania z następnej.

Przychody, które objęte są zwolnieniem od podatku w ramach PIT-0 podlegają pod ubezpieczenia społeczne oraz ubezpieczenie zdrowotne. Jednak zapłacone od przychodów zwolnionych składki na ubezpieczenia społeczne nie mogą zostać odliczone od przychodu.

Zaliczka na podatek dochodowy

Podatnik ma możliwość zastosowania zwolnienia już na etapie kalkulacji zaliczki przez płatnika. Możliwość taka uwarunkowana jest obowiązkiem złożenia przez podatnika oświadczenia na piśmie. Płatnik nie jest jednak zobowiązany do sprawdzenia, czy podatnik faktycznie spełnił warunki do zastosowania ulgi. Oświadczenie o spełnieniu warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia podatnik składa pod rygorem odpowiedzialności karnej za złożenie fałszywego oświadczenia.

Warunki uprawniające do zastosowania ulgi

„Ulga na powrót” ma zastosowanie do podatników, którzy przenieśli miejsce swojego zamieszkania do Polski po dniu 31 grudnia 2021 r. Zmiana rezydencji podatkowej przed tym dniem wyklucza możliwość zastosowania zwolnienia. Ulga ma zastosowanie do przychodów osiągniętych od 1 stycznia 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał w tym zakresie szereg interpretacji indywidualnych m.in.  interpretację indywidualną z dnia 23 sierpnia 2022 r. 0114-KDIP2-1.4011.525.2022.1.PP, w której wskazał, że niezależnie od spełnienia pozostałych przesłanek podatnikowi nie przysługuje prawo do skorzystania z ulgi, gdyż zmiana miejsca zamieszkania nie nastąpiła po dniu wskazanym w ustawie, tj. po 31 grudnia 2021 r.

„Ulga na powrót” będzie miała zastosowanie, jeżeli łącznie spełnionych zostało pięć warunków. Zwolnienie będzie przysługiwało podatnikowi, który:

• w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Polski – po 31 grudnia 2021 r. podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu oraz
• nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Polski w okresie:
• trzech lat kalendarzowych poprzedzających bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Polski, oraz
• od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Polski do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Polski, oraz
• posiada obywatelstwo polskie, Kartę Polaka lub obywatelstwo innego niż Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo Konfederacji Szwajcarskiej, lub miał miejsce zamieszkania nieprzerwanie:
• co najmniej przez trzyletni okres w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, Konfederacji Szwajcarskiej, Australii, Republice Chile, Państwie Izrael, Japonii, Kanadzie, Meksykańskich Stanach Zjednoczonych, Nowej Zelandii, Republice Korei, Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej lub Stanach Zjednoczonych Ameryki, lub
• na terytorium Polski przez co najmniej 5 lat kalendarzowych poprzedzających trzyletni okres oraz
• posiada certyfikat rezydencji lub inny dowód dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia, oraz
• nie korzystał poprzednio, w całości lub w części, z tego zwolnienia – w przypadku, gdy ponownie przenosi miejsce zamieszkania na terytorium Polski.