Wysokość opłaty licencyjnej powinna odzwierciedlać profil funkcjonalny

Analiza funkcjonalna jest jednym z kluczowych elementów dokumentacji cen transferowych, umożliwiającym dokładne określenie profilu funkcjonalnego stron transakcji kontrolowanej oraz związanych z tym ryzyk. W konsekwencji, umożliwia ona ustalenie rynkowej wysokości należnego wynagrodzenia. Przykładowe zakwestionowanie przez organ podatkowy wynagrodzenia, odzwierciedlającego profil funkcjonalny, było przedmiotem wyroku WSA w Poznaniu z dnia 7 czerwca 2022 r. (sygnatura I SA/Po 100/22).

Spółka pełniła funkcje i ponosiła koszty związane z rozwojem, utrzymaniem i wykorzystaniem znaku towarowego. Następnie, spółka przeniosła prawa do wypromowanego przez siebie znaku towarowego na rzecz podmiotów powiązanych m.in. w celu pozyskania wsparcia w zakresie działalności marketingowo-reklamowej grupy kapitałowej. Po przeniesieniu spółka uiszczała na rzecz podmiotów powiązanych opłaty licencyjne związane z użytkowaniem znaków towarowych w ramach prowadzonej działalności. Wynagrodzenie określono jako procent od przychodów, przy czym zdaniem organu spółki te nie brały udziału w ich kreowaniu.

Organ wskazał, że licencjodawcy, wbrew umowie, nie realizowali zadań związanych z reklamą i marketingiem mających na celu wzrost rozpoznawalności powierzonego znaku towarowego, które to funkcje pełniła wcześniej spółka. Licencjodawcy nie wyodrębnili również w tym celu działu marketingu i nie zatrudniali wyspecjalizowanych pracowników, stąd ich faktyczne działanie obejmowało jedynie proste czynności administracyjne. Podmioty powiązane były zatem uprawnione jedynie do wynagrodzenia z tytułu pełnionych funkcji w postaci zwrotu poniesionych kosztów powiększonych o rynkową marżę.

Należy podkreślić, że w praktyce może zdarzyć się, że zapisy umowne odbiegają od faktycznych działań realizowanych z podmiotami powiązanymi. Warto jednak pamiętać, że rzeczywiste zachowanie stron jest ważniejsze od zapisów umownych (substance over form). Również Wytyczne OECD wskazują, że w przypadku, gdy zachowanie stron transakcji nie jest spójne z ekonomicznie istotnymi zapisami umowy, niezbędna jest dalsza analiza w celu ustalenia rzeczywistego przebiegu transakcji, w tym dokonanie analizy pełnionych przez strony funkcji, ponoszonych ryzyk oraz angażowanych aktywów.

Organ dowiódł, że pomimo zapisów umownych, faktycznie to spółka była w kontrolowanym okresie właścicielem ekonomicznym znaku towarowego, zaś licencjodawcy wykonywali dla spółki wyłącznie funkcje administracyjno-prawne. W efekcie korzyści ustalono niewspółmiernie do (jedynej) funkcji jaką pełnili licencjodawcy, tj. funkcji ochrony prawnej znaku towarowego. WSA podtrzymał decyzję organu przyznając, że organ w odpowiedni sposób wykazał, że warunki realizacji transakcji na skutek istniejących powiązań różniły się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty. W konsekwencji spółka wykazała do opodatkowania dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby powiązania nie istniały.

Podsumowanie

Analiza funkcjonalna oraz określenie profilu funkcjonalnego są niezbędne w celu określenia rynkowego poziomu wynagrodzenia. Niewłaściwe określenie profilu funkcjonalnego lub określenie wynagrodzenie nieadekwatnie do profilu wiąże się z istotnym ryzykiem w przypadku wystąpienia potencjalnej kontroli podatkowej.

Dodatkowo, analizowana sprawa potwierdza, że wartości niematerialne i prawne, jak np. licencje są nadal jednym z głównych przedmiotów zainteresowania ze strony organów a kontrole w tym zakresie są coraz bardziej szczegółowe.

Rekomendujemy, aby wszelkie transakcje związane z transferami aktywów niematerialnych analizować pod kątem ich własności prawnej i ekonomicznej, celem odpowiedniego rozliczenia tego typu transakcji z perspektywy przepisów o cenach transferowych. Niezwykle ważnym przy tym jest przeprowadzenie tzw. analizy DEMPE, przewidzianej wytycznymi OECD, badającej udział danego podmiotu / podmiotów w realizacji takich funkcji jak: rozwój, ulepszanie, utrzymanie, ochrona i użytkowanie aktywów niematerialnych. Analiza ta pozwala na określenie własności ekonomicznej danego aktywa.